Sentenza del 13/01/2016 n. 364 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, che aveva ritenuto invalido l'avviso di accertamento IRPEG e ILOR relativo al 1997. L'accertamento contestava l'inesistenza di costi documentati da fatture emesse da società e da un'impresa individuale appartenenti al medesimo gruppo della contribuente, in particolare dalla M. S.r.l. La Commissione regionale aveva ritenuto carente la motivazione dell'avviso perché non erano stati notificati o allegati tutti gli atti relativi alla verifica svolta nei confronti della società fornitrice. L'Agenzia ha sostenuto che l'avviso era validamente motivato per relationem, poiché i processi verbali di constatazione e lo stesso avviso riproducevano gli elementi essenziali delle verifiche richiamate.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, ritenendo erroneo l'annullamento dell'avviso per difetto di motivazione. Secondo la Corte, la motivazione per relationem è valida quando l'atto richiamato è allegato oppure quando l'avviso riproduce il suo contenuto essenziale, comprendente gli elementi necessari per individuare i fatti contestati e consentire al contribuente e al giudice di comprendere le ragioni della pretesa. Nel caso concreto, i processi verbali notificati e gli avvisi di accertamento riportavano gli elementi essenziali della verifica eseguita sulla società fornitrice e sugli altri soggetti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata e la causa rinviata ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Toscana, anche per la liquidazione delle spese. Gli ulteriori due motivi sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• Legge n. 241 del 1990, art. 3

  L'obbligo di motivazione del provvedimento amministrativo può essere adempiuto anche mediante riferimento ad altri atti, purché il contribuente sia posto in condizione di conoscere gli elementi essenziali della decisione.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7 (Statuto dei diritti del contribuente)

  L'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem" mediante il riferimento ad altri atti o documenti, purché allegati oppure riprodotti nel loro contenuto essenziale.

  La motivazione per relationem è legittima se l'atto impositivo contiene o rende conoscibili oggetto, contenuto e destinatari degli atti richiamati, in misura sufficiente a consentire la difesa del contribuente e il controllo giudiziale.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  L'avviso di accertamento deve essere motivato, ma tale requisito può essere soddisfatto anche attraverso il richiamo ad altri atti quando il loro contenuto essenziale sia allegato o riprodotto nell'avviso.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento non è necessariamente nullo perché richiama documenti formati nell'ambito della verifica di un altro soggetto: il richiamo è valido se l'avviso o gli atti notificati riproducono gli elementi essenziali necessari per comprendere la contestazione.
• Non è sempre necessaria l'allegazione integrale di tutti gli atti richiamati; è sufficiente che siano disponibili o riprodotti le parti rilevanti, cioè quelle che sostengono concretamente la pretesa tributaria.
• La motivazione deve consentire al contribuente di individuare i fatti, i documenti e le ragioni giuridiche posti a fondamento dell'accertamento, così da poter esercitare pienamente il diritto di difesa.
• In caso di contestazioni su fatture o operazioni con società collegate, la validità formale della motivazione dell'avviso è distinta dalla prova sostanziale dell'inesistenza dei costi: il rinvio della causa lascia al giudice di merito l'esame delle questioni probatorie.
• Quando la sentenza impugnata annulla l'accertamento esclusivamente per difetto di motivazione, ma il giudice di legittimità accerta che il contenuto essenziale degli atti era conoscibile, la decisione può essere cassata con rinvio per l'esame degli altri profili.