Risoluzione n. 13 del 2/03/2010

Cessione di immobile strumentale e successivo leasing per il professionista

La risoluzione esamina il trattamento fiscale di un immobile strumentale, catastalmente A/10, utilizzato in via esclusiva da un dottore commercialista per l’esercizio della professione. Il quesito riguarda la possibilità di cedere l’immobile a una società di leasing e di riacquistarlo mediante contratto di locazione finanziaria, mantenendone la destinazione esclusiva all’attività professionale.

Quesito e soluzione prospettata dal contribuente

Il professionista afferma di aver acquistato l’immobile come persona fisica, senza partita IVA, e sostiene che l’operazione di vendita e successivo leasing-back sia legittima, poiché la legge finanziaria 2007 ha reso deducibili, a determinate condizioni, i costi degli immobili strumentali acquisiti in proprietà o tramite leasing dai lavoratori autonomi. Secondo l’istante, l’operazione non costituirebbe un vero lease-back, poiché l’acquisto originario era avvenuto fuori dall’attività professionale e senza uso della partita IVA.

Nozione di strumentalità dell’immobile

L’Agenzia richiama l’articolo 43 del TUIR, secondo cui non producono reddito fondiario gli immobili che costituiscono beni strumentali per l’esercizio di arti e professioni. Per i professionisti, sono strumentali gli immobili utilizzati direttamente e in via esclusiva dal possessore per l’attività professionale.

Ai fini della qualificazione come bene strumentale non rileva che l’acquisto sia stato effettuato come persona fisica o come esercente arte o professione. Ciò che conta è la destinazione esclusiva del bene all’attività professionale.

La risoluzione evidenzia inoltre che, per il reddito di lavoro autonomo, non esiste una norma analoga a quella dell’articolo 65 del TUIR prevista per il reddito d’impresa, che collega la rilevanza dei beni immobili all’indicazione nell’inventario. Se l’immobile è utilizzato esclusivamente per la professione, esso ha natura di bene strumentale e il relativo reddito non concorre alla formazione del reddito fondiario.

Effetti della cessione dell’immobile alla società di leasing

Per la cessione dell’immobile strumentale alla società di leasing si applicano le regole ordinarie del reddito di lavoro autonomo in materia di cessione di beni immobili strumentali.

La risoluzione ricorda che:

• l’articolo 54, comma 1-bis, del TUIR, introdotto dal decreto-legge n. 223 del 2006, ha reso rilevanti plusvalenze e minusvalenze dei beni strumentali nella determinazione del reddito di lavoro autonomo;
• nella formulazione originaria tale disciplina non si applicava agli immobili strumentali;
• l’articolo 1, comma 334, della legge n. 296 del 2006 ha esteso agli immobili le novità introdotte per gli altri beni strumentali.

In sede di chiarimento parlamentare è stato precisato che la tassazione delle plusvalenze e la deducibilità delle minusvalenze per immobili strumentali si applicano solo agli immobili acquisiti successivamente al 1° gennaio 2007, in quanto il nuovo regime opera per i professionisti con riferimento agli immobili acquistati dopo l’entrata in vigore della norma.

Ne consegue che, nel caso esaminato, poiché l’immobile è stato acquistato prima del 1° gennaio 2007, l’eventuale plusvalenza o minusvalenza derivante dalla cessione non assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito professionale.

Trattamento fiscale dei canoni di leasing

Per i canoni di leasing la risoluzione richiama l’articolo 54, comma 2, del TUIR, come modificato dalla legge finanziaria 2007. La deduzione dei canoni è ammessa per i beni strumentali detenuti in leasing a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del periodo di ammortamento del bene, con un minimo di 8 anni e un massimo di 15 anni per i beni immobili.

Tuttavia, l’applicazione di tale disciplina agli immobili strumentali è limitata dalla legge n. 296 del 2006 agli immobili acquistati tra il 1° gennaio 2007 e il 31 dicembre 2009 e ai contratti di locazione finanziaria stipulati nello stesso periodo. Inoltre, per i periodi d’imposta 2007, 2008 e 2009, gli importi deducibili sono ridotti a un terzo.

La risoluzione distingue quindi due ipotesi:

• se il contratto di leasing è stipulato entro il 31 dicembre 2009, i canoni sono deducibili, nei limiti di un terzo per il periodo d’imposta 2009, purché il contratto rispetti i limiti temporali previsti dall’articolo 54, comma 2, del TUIR;
• se il contratto è stipulato dopo il 31 dicembre 2009, i canoni di leasing non sono rilevanti ai fini della determinazione del reddito.

Irrilevanza della rendita catastale per i leasing stipulati dal 2010

La risoluzione osserva che, nella formulazione dell’articolo 54, comma 2, del TUIR vigente fino al 1° gennaio 2007, per i beni immobili strumentali detenuti in leasing era deducibile la rendita catastale. Tale previsione non è stata riproposta nella disciplina vigente.

Pertanto, per i contratti di leasing stipulati a partire dal 1° gennaio 2010, la rendita catastale dell’immobile non può essere portata in deduzione nella determinazione del reddito di lavoro autonomo.

Limiti e controllo dell’Amministrazione finanziaria

La risoluzione conclude precisando che il parere riguarda l’interpretazione delle norme tributarie, fermo restando che i comportamenti degli operatori economici possono essere valutati in sede di controllo dall’Amministrazione finanziaria qualora emergano profili di uso strumentale o improprio delle forme contrattuali. Le Direzioni regionali sono invitate a vigilare sull’applicazione uniforme dei principi enunciati.