Risoluzione n. 36 del 31/03/2011

Reverse charge per telefoni cellulari e dispositivi a circuito integrato

La risoluzione n. 36/E del 31 marzo 2011 esamina i chiarimenti richiesti in merito all’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile alle cessioni di telefoni cellulari e di dispositivi a circuito integrato, ai sensi dell’art. 17 del DPR n. 633 del 1972. Il documento si concentra sull’individuazione dei beni e dei soggetti interessati, nonché sugli effetti procedurali della disciplina.

Quadro normativo e presupposto dell’intervento

L’Agenzia ricorda che l’Italia è stata autorizzata dalla Decisione di esecuzione del Consiglio UE del 22 novembre 2010, n. 2010/710/UE, a designare come debitore dell’IVA il soggetto passivo destinatario della cessione di:

• telefoni cellulari, concepiti come dispositivi fabbricati o adattati per essere connessi a una rete munita di licenza e funzionanti a frequenze specifiche, con o senza altro utilizzo;
• dispositivi a circuito integrato quali microprocessori e unità centrali di elaborazione prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale.

Viene richiamata anche la circolare n. 59/E del 23 dicembre 2010, che aveva già fornito i primi chiarimenti sull’ambito applicativo e sulla decorrenza dell’obbligo di inversione contabile.

Telefoni cellulari: profili soggettivi

L’Agenzia precisa che il reverse charge si applica solo alle cessioni effettuate nella fase distributiva che precede il commercio al dettaglio. Le cessioni al dettaglio restano escluse perché destinate al cessionario-utilizzatore finale, anche quando questi sia soggetto passivo IVA.

Ai fini dell’esclusione, il riferimento al commercio al dettaglio va inteso in relazione alle attività di commercio al minuto e assimilate di cui all’art. 22 del DPR n. 633 del 1972. Ne consegue che sono escluse dal reverse charge le cessioni effettuate da:

• commercianti al minuto autorizzati in locali aperti al pubblico;
• spacci interni;
• apparecchi di distribuzione;
• vendite per corrispondenza;
• vendite a domicilio;
• vendite in forma ambulante.

L’esclusione opera anche per soggetti diversi da quelli dell’art. 22, purché la cessione avvenga direttamente a utilizzatori finali. L’Agenzia ritiene che ciò si verifichi, in particolare, quando il telefono cellulare è ceduto in modo accessorio rispetto alla fornitura di traffico telefonico. In tali casi, la cessione del telefono non è finalizzata alla rivendita ma alla fruizione del servizio.

La risoluzione aggiunge che la cessione può considerarsi accessoria anche quando, nell’ambito dello stesso rapporto di fornitura del traffico telefonico, siano ceduti più telefoni cellulari a un utente titolare di una o più SIM, purché il numero dei telefoni non ecceda di oltre il 10 per cento il numero delle SIMCARD cedute. È inoltre considerata accessoria la cessione di telefoni sostitutivi di altri già ceduti nell’ambito dello stesso rapporto.

Telefoni cellulari: profili oggettivi e accessori

Sul piano oggettivo, il reverse charge riguarda i dispositivi la cui funzione principale sia consentire la fruizione di servizi di fonia in mobilità, in coerenza con la definizione contenuta nella decisione del Consiglio UE.

L’Agenzia chiarisce che il meccanismo non si applica ai componenti e agli accessori dei telefoni cellulari. Tuttavia, se tali elementi sono ceduti unitamente al telefono cellulare come prestazioni accessorie, seguono il trattamento IVA dell’operazione principale ai sensi dell’art. 12, comma 1, del DPR n. 633 del 1972.

Dispositivi a circuito integrato: profili soggettivi

Per i dispositivi a circuito integrato, il reverse charge si applica a tutte le cessioni effettuate prima della loro installazione in beni destinati al consumo finale, in tutte le fasi di commercializzazione precedenti la vendita al dettaglio.

L’Agenzia precisa che il regime opera indipendentemente dal fatto che il cessionario intenda successivamente installare o assemblare i beni acquistati, anche nell’ambito di attività di riparazione o manutenzione. Pertanto, il soggetto passivo acquirente diventa debitore dell’imposta con il meccanismo dell’inversione contabile.

Se in un secondo momento lo stesso cessionario rivende i componenti, emette fattura senza IVA; se invece li incorpora in un bene complesso o li utilizza per una prestazione di servizi, adotta la fatturazione ordinaria.

Dispositivi a circuito integrato: profili oggettivi

Per l’ambito oggettivo, la risoluzione afferma che l’art. 17, comma 6, lett. c), del DPR n. 633 del 1972 va applicato solo alla parte riferibile ai componenti di personal computer riconducibili ai concetti di dispositivi a circuito integrato, in coerenza con l’autorizzazione del Consiglio UE.

Rientrano quindi nel reverse charge tutti i dispositivi a circuito integrato quali microprocessori e unità centrali di elaborazione, ivi compresi quelli destinati ad apparati analoghi ai personal computer, come i server aziendali.

L’Agenzia osserva inoltre che il riferimento a microprocessori e unità centrali di elaborazione ha valore esemplificativo e che vi ricadono anche i dispositivi riconducibili ai “Circuiti integrati elettronici” di cui al codice NC 8542 3190 della nomenclatura tariffaria e statistica.

Profili procedurali: note di variazione e decorrenza

In tema di rettifiche di imponibile o imposta, la risoluzione chiarisce che il reverse charge si applica alle note di variazione di cui all’art. 26 del DPR n. 633 del 1972 solo se anche l’operazione principale era soggetta a inversione contabile.

Ne deriva che:

• per le operazioni effettuate prima del 1° aprile 2011 il reverse charge non si applica alle rettifiche;
• per le operazioni effettuate dal 1° aprile 2011 in poi il reverse charge si applica anche alle note di variazione.

L’obbligo o facoltà di rettifica in aumento o in diminuzione spetta al cessionario, quale debitore dell’imposta in luogo del cedente, nei casi e nei termini previsti dall’art. 26. Il cedente deve annotare la variazione nei registri, rettificando l’imponibile originario.

Profili procedurali: soggetti identificati, commissione e dichiarazione IVA

L’Agenzia conferma che il reverse charge si applica anche quando il cessionario non è residente nel territorio dello Stato ma è identificato ai fini IVA in Italia, poiché in tale veste è tenuto all’assolvimento dell’imposta.

Si conferma inoltre che il regime opera anche nei passaggi dal committente al commissionario o dal commissionario al committente, nell’ambito dei contratti di commissione di cui all’art. 2, comma 2, n. 3), del DPR n. 633 del 1972.

Quanto agli adempimenti dichiarativi, viene richiamato che i modelli IVA prevedono già appositi quadri, in particolare VE e VJ, per evidenziare le operazioni soggette a reverse charge.

Ulteriori chiarimenti e sanzioni

L’Agenzia esclude l’esistenza di un obbligo per il cedente di acquisire una specifica attestazione o dichiarazione del cessionario circa il proprio status di utilizzatore finale, anche se soggetto passivo IVA.

Viene infine ricordato che la violazione dell’obbligo di inversione contabile, con irregolare addebito dell’imposta da parte del cedente, comporta l’applicazione della disciplina sanzionatoria di cui all’art. 6, comma 9-bis, del D.lgs. n. 471 del 1997.