Sentenza del 09/02/2015 n. 337 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Amministrazione aveva emesso e notificato l'avviso di accertamento dopo indagini finanziarie, bancarie e contabili, richieste di documentazione e questionari, senza redigere né notificare un processo verbale di chiusura delle operazioni e senza attendere il termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. Il contribuente sosteneva inoltre l'illegittimità del recupero dei maggiori redditi, l'inidoneità delle prove bancarie e l'erronea presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili. La Commissione ha ritenuto decisivo il motivo relativo alla violazione del contraddittorio endoprocedimentale, assorbendo gli altri.

La decisione

L'appello è stato accolto. La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la sentenza di primo grado e ha dichiarato nulli gli avvisi di accertamento impugnati, rilevando che anche un controllo cosiddetto "a tavolino", se articolato e invasivo sul piano finanziario, bancario e contabile, costituisce attività di verifica soggetta alle garanzie dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. Nel caso concreto il processo verbale di chiusura era stato omesso e, comunque, tra l'ultimo deposito documentale del 9 dicembre 2011 e la notifica dell'avviso del 3 gennaio 2012 non erano trascorsi 60 giorni. Le spese di lite sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Il divieto di emanare l'atto impositivo prima del decorso di sessanta giorni dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni

  La garanzia del termine di 60 giorni e del contraddittorio non riguarda soltanto le verifiche svolte con accesso fisico presso i locali del contribuente, ma può applicarsi anche a controlli a tavolino articolati e penetranti. L'omessa redazione del verbale o il mancato rispetto del termine comportano la nullità dell'avviso, salvo eventuali ragioni di particolare e motivata urgenza.

• Art. 52, comma 6, d.P.R. n. 633/1972

  Di ogni accesso presso l'impresa deve essere redatto processo verbale da cui risultino le richieste fatte e le risposte ricevute

  La disposizione disciplina il verbale relativo agli accessi, ma non può essere interpretata nel senso di escludere ogni obbligo di verbalizzazione e ogni garanzia partecipativa quando l'Amministrazione svolga, anche da remoto, un'attività istruttoria sostanzialmente equivalente.

• Art. 7, comma 7, legge n. 212/2000

  È richiamato nel quadro delle garanzie procedimentali riconosciute al contribuente durante le attività di controllo; la decisione valorizza l'esigenza di documentare la conclusione dell'istruttoria e consentire un'effettiva partecipazione.

• Art. 12, comma 2, legge n. 212/2000

  È richiamato tra le disposizioni poste a tutela del contribuente nell'ambito delle verifiche fiscali.

• Art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973

  Prevede presunzioni collegate ai dati dei conti bancari nell'accertamento delle imposte sui redditi. La questione non è stata esaminata nel merito perché assorbita dall'accoglimento del motivo procedurale.

• Art. 67 T.U.I.R.

  È stato invocato in relazione alla presunta distribuzione ai soci di utili extracontabili. Anche questa censura è rimasta assorbita dalla declaratoria di nullità degli avvisi.

• Sentenza Cassazione, Sezioni Unite, n. 18184/2013

  Richiamata quale precedente autorevole a sostegno dell'applicazione delle garanzie del contraddittorio e del termine dilatorio anche oltre la verifica fisica presso i locali del contribuente.

• Sentenza Cassazione n. 20770/2013

  Richiamata insieme alla pronuncia delle Sezioni Unite per sostenere una lettura sostanziale dell'attività di verifica, indipendente dalla sua qualificazione formale.

• Sentenza CGUE, Sopropè, causa C-349/07

  I destinatari di decisioni che incidono sensibilmente sui loro interessi devono essere messi in condizioni di manifestare utilmente il loro punto di vista

  Il diritto di difesa e il principio del contraddittorio richiedono che il contribuente disponga di un termine sufficiente per esprimersi sugli elementi posti a fondamento della decisione amministrativa.

Massime di principio

• La qualificazione formale del controllo come "a tavolino" non è decisiva: occorre valutare in concreto la natura, l'estensione e l'incidenza dell'attività istruttoria svolta dall'Amministrazione.
• Quando l'attività di controllo è articolata e si conclude con elementi utilizzati per fondare l'accertamento, il contribuente deve poter conoscere gli esiti dell'istruttoria, presentare osservazioni e beneficiare del termine previsto dalla legge.
• L'omessa redazione del verbale di chiusura, oppure la notifica dell'avviso prima della scadenza dei 60 giorni dall'ultima attività istruttoria rilevante, può determinare la nullità dell'atto impositivo.
• In una situazione analoga è essenziale individuare la data dell'ultima richiesta o produzione documentale, verificare se sia stato redatto e notificato un verbale conclusivo e confrontare tale data con quella di emissione o notifica dell'avviso.
• La violazione procedurale può rendere inutile l'esame delle contestazioni sul merito dell'accertamento, poiché la nullità dell'avviso assorbe le altre questioni.