Sentenza del 28/05/2020 n. 10110 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Domanda di rimborso dell'eccedenza di IVA 2006 relativa a spese per opere di miglioramento su immobili di terzi detenuti in comodato; l'Agenzia negò il rimborso e la contribuente impugnò. In appello la detraibilità dell'IVA è stata riconosciuta, ma il rimborso è stato negato ai sensi dell'art. 30, comma 3, lett. c) DPR 633/1972 perché la spesa non sarebbe relativa all'acquisto di beni ammortizzabili. In via subordinata la ricorrente aveva chiesto il rimborso anche ai sensi della lett. a) del medesimo comma (prevalenza di operazioni soggette a aliquote inferiori), motivo che l'appello non ha esaminato.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 30, comma 3, lettera c)

  rimborso dell'eccedenza detraibile di IVA riconosciuto quando questa si riferisce all'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di beni ammortizzabili

  Per ottenere il rimborso sulla base della lett. c) è necessario provare l'esistenza di un atto di acquisto/importazione e che l'oggetto sia un bene ammortizzabile; opere su beni di terzi non rientrano nella nozione di acquisto di beni ammortizzabili.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 30, comma 3, lettera a)

  rimborso dell'eccedenza detraibile in presenza di esercizio esclusivo o prevalente di operazioni soggette ad aliquote inferiori

  Costituisce una base alternativa ed autonoma per chiedere il rimborso; richiede la dimostrazione, da parte del contribuente, della prevalenza o esclusività di operazioni soggette ad aliquote inferiori rispetto a quelle sugli acquisti.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, articolo 2, commi 2 e 3

  definizioni e casi in cui ricorre la 'cessione di beni' ai fini IVA

  La nozione fiscale di cessione di beni non coincide con quella civilistica: occorre valutare il trasferimento del potere di disporre economicamente del bene (disponibilità economica) e non solo il trasferimento formale della proprietà.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 14, paragrafo 1 e considerazioni

  la cessione imponibile è collegata al trasferimento del potere di disporre di un bene come proprietario (e alla consegna materiale nei contratti rilevanti)

  Il diritto tributario nazionale deve interpretare la cessione in senso conforme all'Unione: operazioni come alcuni contratti di leasing possono essere equiparate ad acquisto se trasferiscono i rischi e i benefici principali del bene.

• Testo Unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), articoli 102 e 103

  norme che forniscono una sommaria enunciazione dei beni ammortizzabili

  Per individuare il concetto di bene ammortizzabile ai fini IVA si può fare riferimento alla disciplina delle imposte dirette: il bene deve essere strumentale, destinato all'attività d'impresa, costituire immobilizzazione e avere uso durevole oltre l'esercizio.

• Codice di procedura civile, articolo 112

  obbligo del giudice di pronunciarsi su tutte le questioni rilevanti e decise

  Il giudice d'appello deve affrontare e motivare ogni motivo di gravame rilevante; l'omessa trattazione di un motivo decisivo costituisce vizio che giustifica la cassazione e il rinvio.

Massime di principio

• Il diritto alla detrazione dell'IVA e il diritto al rimborso sono istituti distinti: la detraibilità non comporta automaticamente il diritto al rimborso, che è una facoltà eccezionale soggetta a condizioni specifiche.
• Per ottenere il rimborso previsto dalla lett. c) dell'art. 30 DPR 633/1972 è necessario provare che l'IVA si riferisce a un acquisto o importazione di beni ammortizzabili, non semplicemente a spese o lavori su beni di terzi.
• Le opere su immobili di proprietà di terzi (es. migliorie eseguite su beni in comodato) non sono in genere riconducibili alla fattispecie di acquisto di beni ammortizzabili ai fini della lett. c).
• La nozione fiscale di 'cessione di beni' deve essere interpretata secondo il principio comunitario: conta il trasferimento del potere di disporre economicamente del bene (disponibilità economica), non solo il trasferimento formale di proprietà.
• Il rimborso può essere chiesto anche su basi alternative previste dalla norma (es. lett. a) per prevalenza di operazioni a aliquote inferiori); il contribuente deve formulare e provare tali richieste e il giudice deve esaminarle.
• Se il giudice d'appello omette di pronunciarsi su un motivo decisivo proposto dalla parte, ciò costituisce vizio procedurale rilevante che può portare alla cassazione e al rinvio in diversa composizione.
• Per valutare se un bene è 'ammortizzabile' va fatto riferimento anche alla disciplina delle imposte dirette: strumentalità, natura di immobilizzazione e durata pluriennale sono elementi essenziali.
• In contratti complessi (leasing, trasferimenti parziali di diritti) occorre analizzare la sostanza economica: solo il trasferimento sostanziale dei rischi e benefici può far equiparare l'operazione a un acquisto ai fini IVA.