Cassazione Civile, Sentenza n. 13863/2023 del 19/05/2023

Esito

La controversia

La società contribuente aveva dedotto nel 2007 perdite su crediti per complessivi €2.139.623,00 derivanti dalla rinuncia a crediti verso due controllate (Clay Paky America Inc. e Quadri Lighting s.r.l.). L'Ufficio contestava che tali rinunce dovessero essere qualificate come incremento delle immobilizzazioni finanziarie ai sensi dell'art. 96, comma 4, TUIR e che le conseguenti minusvalenze fossero indeducibili ex art. 101 TUIR, con obbligo di variazione in aumento del reddito per il 2007. Dopo un accertamento con adesione, la contribuente chiese (nel 2010) il rimborso dell'IRES versata, ritenendo la perdita su crediti divenuta certa con la cessazione dell'attività della controllata americana. Il giudice di primo grado respinse la domanda; la Commissione Tributaria Regionale (sezione staccata di Brescia) accolse l'appello e riconobbe il rimborso. L'Agenzia impugnò in Cassazione sostenendo, in via principale, che l'accertamento con adesione fosse una definizione vincolante e intangibile che impediva alla contribuente di conseguire il rimborso per fatti riferibili all'anno oggetto di adesione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo proposto dall'Avvocatura dello Stato, ritenendo determinante la natura giuridica dell'accertamento con adesione: esso costituisce una forma di esercizio del potere impositivo, accordo di diritto pubblico intangibile e non suscettibile di integrazione o modifica da parte dell'Ufficio, con efficacia vincolante rispetto alla determinazione del tributo. Per tale ragione la sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla competente Commissione Tributaria d'appello per un nuovo esame alla luce dei principi affermati sulla portata dell'accertamento con adesione. Gli altri motivi di doglianza sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 218/1997

  art. 2, comma 3; art. 7; art. 9

  L'accertamento con adesione, disciplinato dal d.lgs. 218/1997, produce una definizione intangibile e irretrattabile del tributo; l'accordo ha natura pubblicistica e mira a garantire l'immediata acquisizione delle somme, rendendo inammissibile la modifica successiva dell'oggetto definito salvo i limiti previsti dalla legge.

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  art. 96, comma 4; art. 101, primo comma; art. 101, quinto comma; art. 163

  L'Ufficio riteneva che la rinuncia a crediti verso partecipate dovesse essere capitalizzata nella partecipazione (art. 96, comma 4) e che, conseguentemente, eventuali minusvalenze non fossero deducibili ai sensi dell'art. 101; tali disposizioni sono state richiamate per valutare la natura delle perdite e la loro deducibilità.

• d.P.R. n. 600/1973

  Articolo richiamato nella complessiva disciplina tributaria utile al ragionamento sulla determinazione del reddito e sulle categorie di componenti reddituali.

• codice civile

  Rinvio al criterio della prova; il Titolare dell'onere probatorio deve dimostrare la natura e il momento di certezza della perdita sui crediti.

• codice di procedura civile

  art. 112; art. 115; art. 360 (c.p.c.)

  Gli articoli sono stati evocati in riferimento ai motivi di cassazione (violazione di norme processuali e omesso esame di fatti decisivi): la Cassazione ha valutato la correttezza dell'applicazione delle regole processuali e l'adeguatezza dell'analisi dei fatti da parte della CTR, ma ha deciso la causa sul profilo sostanziale dell'accertamento con adesione.

• giurisprudenza di legittimità

  Cass. VI-5, n. 26515/2022; Cass. V, n. 23224/2022; Cass. V, n. 14568/2021

  Principi richiamati circa la distinzione tra acquiescenza e accertamento con adesione: l'acquiescenza non preclude di regola contestazioni sull'an debeatur se non sussistono i requisiti della rinuncia, mentre l'accertamento con adesione, per la sua specifica natura, ha efficacia vincolante e intangibile.

Massime di principio

• L'accertamento con adesione definisce in modo vincolante la pretesa tributaria: una volta perfezionato e, ove previsto, versate le somme, le parti non possono rimettere in discussione gli elementi fondamentali già definiti da quell'atto salvo i casi espressamente previsti dalla legge.
• La mera acquiescenza del contribuente (pagamenti, richieste di rateizzazione, ecc.) non equivale automaticamente a rinuncia agli elementi relativi all'an debeatur; per operare come rinuncia valida è necessario che siano presenti i requisiti della rinuncia (controversia già configurata e manifestazione inequivoca della volontà di rinunciare).
• Quando la contestazione riguarda la qualificazione della natura del credito (commerciale vs finanziario) e il momento in cui la perdita è divenuta certa, il contribuente ha l'onere di provarne la natura e la certezza del periodo impositivo in cui tale perdita è deducibile.
• Se esiste un accertamento con adesione che ha chiaramente definito posizioni relative a un esercizio, le conseguenze fiscali riferibili allo stesso esercizio non possono essere poi derivate a favore del contribuente in anni successivi senza valutare la portata vincolante dell'adesione.
• In situazioni simili è opportuno verificare attentamente il contenuto dell'invito al contraddittorio e dell'atto di adesione: se in essi sono stati chiaramente determinati elementi di fatto e di diritto, il contribuente potrebbe trovarsi precluso nel chiedere successivamente rettifiche o rimborsi relativi a quegli stessi elementi.