DECRETO 26 giugno 2023 - Ministero dell'economia e delle finanze

Affrancamento e rimpatrio agevolato di utili esteri

Il decreto disciplina le opzioni temporanee per assoggettare a imposta sostitutiva utili e riserve di utili di soggetti non residenti, in attuazione dei commi da 87 a 95 dell’articolo 1 della legge n. 197/2022. Regola i soggetti ammessi, la determinazione degli importi, l’esercizio e il versamento delle opzioni, nonché gli effetti fiscali e la decadenza dall’aliquota agevolata.

Ambito e utili interessati

Sono «utili e riserve di utili esteri» quelli non distribuiti al 1° gennaio 2023 al soggetto partecipante residente o localizzato in Italia, risultanti dal bilancio del soggetto non residente relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022. Il decreto considera anche le partecipazioni detenute indirettamente tramite soggetti residenti controllati, stabili organizzazioni in Italia di soggetti controllati e soggetti esteri intermedi.

L’ammontare assoggettabile è determinato in proporzione alla quota di partecipazione agli utili detenuta alla chiusura dell’esercizio rilevante, applicando, per le partecipazioni indirette, il demoltiplicatore della quota. Vanno sottratti gli utili e le riserve già percepiti prima dell’entrata in vigore della legge n. 197/2022. Per le cessioni di partecipazioni direttamente detenute nel soggetto non residente o in soggetti esteri intermedi, effettuate tra il giorno successivo alla data di riferimento e il 31 dicembre 2022, la quota rilevante è ridotta delle quote cedute.

Soggetti ammessi e partecipazioni rilevanti

Possono esercitare l’opzione le persone fisiche e i soggetti, anche equiparati, indicati dagli articoli 5 e 73, comma 1, lettere a), b) e c), del TUIR, nonché le stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d), per le partecipazioni riferibili al loro patrimonio. La partecipazione nel soggetto non residente deve essere detenuta, direttamente o indirettamente, nell’ambito dell’attività d’impresa.

Quando la detenzione indiretta avviene tramite soggetti residenti controllati o stabili organizzazioni in Italia di soggetti controllati, questi esercitano autonomamente l’opzione; ai fini dell’individuazione degli utili rilevanti si considerano anche le altre partecipazioni detenute dal loro controllante, direttamente o indirettamente, anche tramite soggetti esteri intermedi. L’opzione è inoltre ammessa per partecipazioni riferibili al patrimonio di stabili organizzazioni all’estero in regime di cui all’articolo 168-ter del TUIR e per gli utili attribuiti a tali stabili organizzazioni.

Opzione ordinaria: esercizio, aliquote e versamento

L’opzione ordinaria si esercita separatamente per ciascun soggetto non residente e può riguardare tutti o solo una parte degli utili e delle riserve ammissibili. Si perfeziona con l’indicazione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2022 ed è efficace dall’inizio del periodo d’imposta successivo.

L’imposta sostitutiva si applica sull’importo oggetto di opzione, convertito al cambio del giorno di chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2022, con le seguenti aliquote:

• 9% per l’imposta sostitutiva dell’IRES;
• 30% per l’imposta sostitutiva dell’IRPEF.

Il versamento è dovuto in un’unica soluzione entro la scadenza del saldo delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2022. Non è ammessa la compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo n. 241/1997. Per accertamento, sanzioni, riscossione e contenzioso si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni previste per le imposte sui redditi.

Opzione agevolata per utili rimpatriati

Se il soggetto non residente è controllato all’inizio del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022, i soggetti ammessi possono applicare aliquote ridotte agli utili e alle riserve individuati secondo le regole del decreto. L’agevolazione richiede che gli utili:

• siano percepiti entro la scadenza del versamento del saldo delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022, da parte dei partecipanti diretti o indiretti tramite uno o più soggetti esteri intermedi;
• siano accantonati, al netto dell’imposta sostitutiva, in una riserva di patrimonio netto appositamente designata con riferimento alla legge n. 197/2022 e non utilizzabile per altri scopi. L’obbligo di accantonamento non si applica ai soggetti in contabilità semplificata.

Le aliquote agevolate sono il 6% ai fini IRES e il 27% ai fini IRPEF. Gli utili sono convertiti al cambio del giorno di chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2022. Ai fini del requisito della percezione, gli utili si considerano percepiti anche in caso di cessione della partecipazione nel soggetto non residente, limitatamente al corrispettivo conseguito e al momento del suo conseguimento.

L’opzione agevolata si perfeziona indicandola nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2022. Può essere esercitata insieme all’opzione ordinaria per soggetti non residenti diversi o per importi diversi relativi allo stesso soggetto.

Vincoli sulla riserva e decadenza dall’agevolazione

L’accantonamento deve essere deliberato in sede di approvazione del bilancio dell’esercizio in cui gli utili sono percepiti e la riserva deve rimanere iscritta fino al termine del secondo esercizio successivo a quello della prima iscrizione. Alla riserva non si applica la presunzione di distribuzione prevista dall’articolo 47, comma 1, del TUIR.

Se le perdite impediscono l’accantonamento o riducono la riserva, non possono essere distribuiti utili e, fino al termine previsto per il mantenimento, la riserva deve essere costituita o reintegrata con gli utili successivi, se disponibili. In caso di fusione o scissione, fino allo stesso termine si applicano gli obblighi di ricostituzione delle riserve previsti dagli articoli 172, comma 5, primo periodo, e 173, comma 9, del TUIR.

Se non sono rispettate le condizioni per l’aliquota agevolata, l’opzione si considera esercitata secondo il regime ordinario. Entro i successivi trenta giorni deve essere versata, per la sola quota di utili priva dei requisiti, la differenza tra l’imposta ordinaria e quella agevolata, maggiorata del 20% e dei relativi interessi.

Effetti fiscali delle opzioni

Gli utili e le riserve assoggettati a imposta sostitutiva sono esclusi dal reddito imponibile del partecipante ai fini degli articoli 47, comma 4, e 89, comma 3, del TUIR, quando percepiti dall’inizio del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022, fino a concorrenza dell’importo assoggettato a imposta. Per gli utili esclusi non spetta il credito per le imposte pagate all’estero.

Fino alla scadenza del saldo delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022, gli utili distribuiti dal soggetto non residente si considerano prioritariamente provenienti da quelli assoggettati all’imposta agevolata dell’articolo 6, anche in presenza di utili di controllate estere tassati per trasparenza ai sensi dell’articolo 167, comma 6, del TUIR. Dal giorno successivo alla scadenza, si considerano prioritariamente distribuiti gli utili tassati per trasparenza, fino a concorrenza, e poi quelli assoggettati alle imposte sostitutive ordinarie o agevolate.

In presenza di soggetti esteri intermedi, l’esclusione dal reddito opera per gli utili oggetto di opzione distribuiti dall’intermedio direttamente partecipato dal soggetto italiano; le presunzioni di priorità si applicano a ciascun intermedio che percepisce gli utili assoggettati a imposta sostitutiva. Se nella catena partecipativa a uno o più intermedi si applicano le disposizioni dell’articolo 167 o degli articoli 130 e seguenti del TUIR, le regole del decreto operano soltanto sugli intermedi collocati più vicino al soggetto non residente.

Il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione nel soggetto non residente aumenta, fino a concorrenza del corrispettivo della cessione, per l’importo degli utili e delle riserve assoggettati a imposta sostitutiva; diminuisce per l’importo dei medesimi utili e riserve distribuiti. Gli effetti previsti dal decreto rilevano anche ai fini della verifica della condizione di cui all’articolo 167, comma 4, lettera a), del TUIR.