Sentenza n. 7967/2026 - Consiglio Di Stato, Sezione 6

Esito

La controversia

Le compagnie avevano impugnato in primo grado la risoluzione n. 62/2023 dell’Agenzia delle Entrate, sostenendo che essa avesse esteso oltre la legge, e con effetti retroattivi, gli obblighi di monitoraggio fiscale alle imprese assicurative operanti in libera prestazione di servizi. Avevano dedotto incompetenza o difetto di attribuzione per la natura sostanzialmente regolamentare dell’atto; violazione e falsa applicazione dell’art. 1 del d.l. n. 167/1990 in relazione all’art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 231/2007; sviamento, irragionevolezza, ingiustizia manifesta e contraddittorietà; violazione delle norme sull’irretroattività e legalità delle sanzioni, anche alla luce della CEDU e della Carta dei diritti fondamentali UE; violazione della libertà di prestazione dei servizi ex art. 56 TFUE. Il TAR ha declinato la giurisdizione in favore del giudice tributario. In appello le tre società hanno censurato la motivazione e la violazione degli artt. 7, commi 1 e 4, c.p.a., 2, comma 1, e 19 del d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che gli obblighi controversi sarebbero dichiarativi e informativi, non riferiti a un tributo, e che la risoluzione non sarebbe tra gli atti impugnabili davanti al giudice tributario. Hanno inoltre sostenuto che la natura sostanzialmente regolamentare e immediatamente lesiva della risoluzione dovesse essere individuata in base a contenuto ed effetti, poiché l’atto avrebbe ampliato gli ambiti soggettivo e oggettivo degli obblighi, includendo le operazioni “estero su estero”; hanno denunciato un vuoto di tutela e la violazione dell’art. 7 CEDU. Le società avevano ricevuto inviti e atti di controllo fiscale e contestazioni applicativi dell’interpretazione espressa nella risoluzione.

La decisione

Il Consiglio di Stato ha respinto entrambi i motivi d’appello e confermato la declinatoria di giurisdizione del TAR. Ha ritenuto che la risoluzione, originata da una richiesta di parere e limitata a proporre una soluzione interpretativa, non fosse vincolante per i contribuenti e non avesse natura precettiva, né di atto amministrativo generale né di regolamento; la vigilanza ivi prevista riguardava le articolazioni interne dell’Agenzia. La controversia, tuttavia, si inseriva in uno specifico rapporto tributario: le società erano destinatarie di controlli e contestazioni derivanti dall’applicazione dell’interpretazione contenuta nella risoluzione, e l’inosservanza degli obblighi formali è presidiata da sanzioni tributarie. La giurisdizione tributaria comprende non solo l’impugnazione degli atti finali indicati dall’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992, ma anche le fasi del procedimento che conducono alla loro adozione e formazione. L’impugnazione autonoma e anticipata della risoluzione non può modificare il riparto di giurisdizione, che non può dipendere dalle scelte processuali delle parti. Le questioni sulla legittimità sostanziale della risoluzione non sono state decise nel merito. Spese integralmente compensate per la peculiarità della vicenda e la parziale novità delle questioni.

Norme richiamate

• art. 2, comma 1, d.lgs. 546/1992

  Stabilisce, infatti, l’art. 2, comma 1, d.lgs. n. 546/1992, ratione temporis applicabile, che “appartengono alla giurisdizione tributaria tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie comunque denominati, compresi quelli regionali, provinciali e comunali e il contributo per il Servizio sanitario nazionale, le sovrimposte e le addizionali, le relative sanzioni nonché gli interessi e ogni altro accessorio”.

  La giurisdizione tributaria comprende le controversie aventi a oggetto tributi e le relative sanzioni, interessi e accessori; nel caso concreto è stata ritenuta applicabile perché gli obblighi formali controversi erano presidiati da sanzioni tributarie e si inserivano in rapporti tributari specifici.

• art. 19 d.lgs. 546/1992

  La Corte di cassazione (Cass. civ., sez. un., n. 6315 del 2009) ha, peraltro, opportunamente precisato che “la giurisdizione del giudice tributario fissata dall’art. 2 del D. Lg. vo. n. 546 del 1992, poi, non ha ad oggetto solo gli atti finali del procedimento amministrativo di imposizione tributaria (ovverosia gli atti definiti, propriamente, come impugnabili dall’art. 19 D. Lg. vo n. 546 del 1992) ma investe […] tutte le fasi del procedimento che hanno portato alla adozione ed alla formazione di quell’atto”.

  La giurisdizione tributaria non è limitata agli atti finali tassativamente indicati come impugnabili: si estende alle fasi procedimentali che conducono alla loro adozione e formazione, quando la controversia riguarda un rapporto tributario.

• art. 7 c.p.a.

  Per costante insegnamento della giurisprudenza di legittimità la sussistenza della giurisdizione tributaria, con il suo carattere esclusivo rispetto a quella generale di legittimità del giudice amministrativo ex art. 7 c.p.a., è legata all’oggetto della controversia.

  Il riparto tra giurisdizione tributaria e giurisdizione generale amministrativa dipende dall’oggetto sostanziale della controversia: se è dedotto un rapporto giuridico tributario, la giurisdizione tributaria prevale.

• art. 7, comma 4, l. 212/2000

  Spettano, invece, al giudice amministrativo, in applicazione degli artt. 7 c.p.a. e 7, comma 4, l. n. 212 del 2000, le controversie aventi ad oggetto regolamenti amministrativi ed atti amministrativi generali atteso che essi non si riferiscono ad uno specifico rapporto tributario (vd. ex multis Cons. Stato, sez. VII, n. 3174 del 2023).

  La giurisdizione amministrativa riguarda le controversie su regolamenti e atti amministrativi generali non riferiti a uno specifico rapporto tributario; la risoluzione in esame non rientrava in tale categoria perché priva di portata precettiva e collegata a rapporti tributari concreti.

Massime di principio

• Il riparto di giurisdizione si determina in base all’oggetto sostanziale della controversia e al rapporto giuridico dedotto, non alla sola forma dell’atto impugnato o alla qualificazione prospettata dalla parte.
• La giurisdizione tributaria si estende alle fasi del procedimento di imposizione che conducono alla formazione degli atti finali impugnabili, quando la controversia è inserita in uno specifico rapporto tributario.
• Le controversie su regolamenti e atti amministrativi generali spettano al giudice amministrativo quando tali atti non si riferiscono a uno specifico rapporto tributario; un documento interpretativo non vincolante per il contribuente, privo di portata precettiva, non assume per ciò solo natura regolamentare o di atto amministrativo generale.
• L’impugnazione autonoma e anticipata di un atto interpretativo non può radicare la giurisdizione amministrativa se la contestazione sostanziale riguarda obblighi tributari e la loro applicazione in controlli o contestazioni individuali.

Come è indicizzato