Risoluzione n. 39 del 28/03/2017

Cessione del credito IVA a garanzia e rinuncia del cessionario

La risoluzione esamina gli effetti, nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, di una cessione del credito IVA effettuata a garanzia di un finanziamento e dei successivi atti con cui la cessionaria dichiara di rinunciare alla cessione. L’Agenzia delle Entrate qualifica l’operazione come cessione del credito a scopo di garanzia e ne precisa gli effetti sulla titolarità del rimborso IVA.

Quesito posto e fattispecie esaminata

All’Ufficio territoriale risultavano notificati atti di cessione del credito IVA a garanzia delle somme erogate a titolo di finanziamento dalla cessionaria Alfa. In più occasioni, Alfa aveva poi comunicato la volontà di rinunciare alla cessione, presumibilmente per intervenuta estinzione del finanziamento da parte del cedente.

L’istante chiedeva chiarimenti su tre profili:

• se gli atti potessero qualificarsi come cessioni del credito IVA opponibili all’Amministrazione finanziaria;
• se fosse valida la clausola contrattuale che prevedeva il versamento del rimborso sul conto della cedente;
• quale effetto producessero i successivi atti di rinuncia nei confronti del Fisco.

Soluzione interpretativa proposta dall’istante

L’istante sosteneva che:

• gli atti fossero cessioni del credito IVA validamente opponibili all’Amministrazione finanziaria, con conseguente erogazione del rimborso ad Alfa;
• fosse valida la clausola che prevedeva il versamento sul conto della cedente, trattandosi solo di una modalità di incasso, mentre la titolarità del credito restava alla cessionaria;
• la rinuncia del cessionario non producesse effetti verso l’Amministrazione finanziaria, sia per difetto di forma, sia perché costituirebbe una seconda cessione vietata dall’art. 43-bis, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973.

Inquadramento giuridico della cessione del credito

L’Agenzia richiama i principi civilistici generali sulla cessione del credito:

• il credito può essere trasferito a titolo oneroso o gratuito ai sensi dell’art. 1260 c.c.;
• il trasferimento deriva dall’accordo tra cedente e cessionario, secondo il principio consensualistico dell’art. 1376 c.c.;
• la cessione è efficace verso il debitore ceduto quando questi l’ha accettata o gli è stata notificata, ai sensi dell’art. 1264 c.c.

La cessione determina una successione a titolo particolare: il nuovo creditore si sostituisce al precedente, mentre l’obbligazione resta invariata negli altri elementi.

Qualificazione del contratto come cessione a scopo di garanzia

Nel caso concreto, il titolare del credito IVA lo trasferisce ad Alfa a garanzia dell’adempimento delle obbligazioni derivanti dal contratto di finanziamento. La risoluzione evidenzia che il contratto prevede espressamente:

• la cessione del credito IVA alla cessionaria a garanzia dell’esatto e puntuale adempimento delle obbligazioni garantite;
• un periodo di efficacia che coincide con la durata dell’inadempimento delle obbligazioni di pagamento;
• il ritrasferimento automatico del credito al cedente al termine del periodo di efficacia, cioè all’avvenuto adempimento del debito garantito.

La fattispecie viene quindi ricondotta a una cessione del credito a scopo di garanzia, tipica della prassi bancaria, accessoria al contratto di finanziamento e soggetta a condizione risolutiva legata all’adempimento del debito garantito.

Effetti della cessione nei confronti dell’Amministrazione finanziaria

Quanto al primo quesito, l’Agenzia afferma che la cessione del credito IVA chiesto a rimborso tramite la dichiarazione dei redditi, se notificata all’Amministrazione finanziaria, è opponibile nei confronti di quest’ultima ai sensi del combinato disposto dell’art. 43-bis, comma 3, del d.P.R. n. 602 del 1973 e dell’art. 1, comma 4, del D.M. n. 384 del 1997.

Validità della clausola sul versamento del rimborso sul conto della cedente

Sul secondo quesito, la risoluzione ritiene efficace anche verso l’Amministrazione finanziaria la clausola che consente il versamento del rimborso sul conto della cedente. Tale previsione viene qualificata come clausola relativa alle modalità di incasso del rimborso, alla quale la cessionaria ha espressamente prestato consenso.

L’Agenzia osserva inoltre che questa clausola è coerente con la fisiologia del contratto, poiché il credito IVA può essere incassato dal cedente e poi ritrasferito automaticamente in caso di adempimento del debito garantito. La clausola 6.2 del contratto, relativa all’ipotesi di risoluzione, diffida ad adempiere o recesso, conferma che in determinate circostanze il pagamento può essere richiesto su un conto intestato alla cessionaria.

Effetti della "rinuncia" del cessionario

Sul terzo quesito, l’Agenzia non condivide la tesi secondo cui la rinuncia della cessionaria integri una seconda cessione del credito vietata dall’art. 43-bis, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973. Secondo la risoluzione, non si tratta di una vera rinuncia autonoma, ma della comunicazione all’Amministrazione finanziaria dell’intervenuta risoluzione del contratto di cessione a seguito dell’adempimento del debito garantito.

Tale comunicazione è espressamente prevista dal contratto, che stabilisce che, in caso di risoluzione automatica della cessione del contratto, la cessionaria provveda alle formalità per la comunicazione dell’intervenuta risoluzione.

Ne deriva che:

• non si verifica una ulteriore cessione del credito;
• la cessione originaria perde efficacia;
• il credito si ritrasferisce automaticamente al cedente originario, che non può essere considerato un soggetto terzo rispetto al rapporto contrattuale.

Divieto di ulteriore cessione del credito da parte del cessionario

La risoluzione richiama il divieto di cui all’art. 43-bis, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973, secondo cui il cessionario non può cedere il credito oggetto della cessione. La norma viene letta come eccezione al principio generale della libera cedibilità dei crediti e, in quanto tale, non suscettibile di interpretazione analogica, secondo quanto richiamato dalla giurisprudenza di legittimità menzionata nel testo.

Conseguenze sul rimborso IVA

A seguito della comunicazione all’Amministrazione finanziaria della "rinuncia" o della risoluzione automatica della cessione, il rimborso del credito IVA deve essere erogato al contribuente cedente e non ad Alfa.

La risoluzione precisa inoltre che tale rinuncia, al pari della cessione, deve risultare da atto pubblico o scrittura privata autenticata e deve essere comunicata all’Amministrazione finanziaria e al concessionario mediante notifica, ai sensi dell’art. 69 del R.D. 18 novembre 1923, n. 2440, richiamato dall’art. 43-bis, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973.

Ipotesi diversa della cessione del contratto di finanziamento

Il documento distingue infine un’ipotesi diversa, prevista dal contratto ma estranea al caso concreto: la cessione del contratto di finanziamento a un soggetto terzo, con conseguente automatica e ulteriore cessione del credito IVA.

Per tale ipotesi, l’Agenzia ritiene che la cessione non possa produrre effetti nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, proprio per il divieto di cessione del credito da parte del cessionario previsto dall’art. 43-bis, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973.

Conclusione operativa

La posizione finale dell’Agenzia è la seguente:

• la cessione del credito IVA a garanzia, notificata, è opponibile al Fisco;
• la clausola di incasso sul conto della cedente è valida;
• la comunicazione di "rinuncia" del cessionario, se collegata all’avvenuta risoluzione del contratto per adempimento del debito garantito, comporta il ritorno del credito al cedente;
• in tale situazione, il rimborso IVA va corrisposto al contribuente cedente e non alla cessionaria.