Sentenza del 12/12/2019 n. 32545 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava tre avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2000, 2001 e 2002, emessi nei confronti della società consorziata sulla base di un processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza presso il Consorzio M. Il Consorzio acquisiva commesse, le eseguiva direttamente o le affidava ai consorziati, trattenendo il 25% del valore. L’Agenzia aveva quindi rideterminato i ricavi della società consorziata e rilevato irregolarità contabili e fiscali. I giudici di merito avevano ritenuto inutilizzabili, nei confronti della consorziata, gli elementi raccolti durante l’ispezione svolta presso il Consorzio, poiché la società non vi aveva partecipato. L’Agenzia ha contestato tale interpretazione, sostenendo che gli elementi acquisiti presso terzi possono essere utilizzati anche nei confronti del contribuente non presente all’ispezione, purché questi possa contestarli e fornire prova contraria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate e rigettato il ricorso incidentale della società. Ha affermato che il processo verbale e gli elementi raccolti presso il Consorzio possono essere utilizzati anche nei confronti della società consorziata, pur non avendo partecipato all’ispezione, e possono costituire prova, anche presuntiva, nell’accertamento a suo carico. Il diritto di difesa non è leso, perché il contribuente può contestare tali elementi nel procedimento e nel processo tributario. Sono state inoltre ritenute non necessarie la previa notifica del PVC, quando i suoi elementi essenziali siano riportati nell’avviso, e l’estensione alla società terza delle garanzie procedimentali previste per l’ispezione presso la sede del contribuente. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla CTR del Lazio, anche per la regolazione delle spese. Il merito della pretesa tributaria è rimasto assorbito e dovrà essere riesaminato dal giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Consente l’accertamento dell’imposta sulla base degli elementi disponibili, inclusi quelli acquisiti nell’ambito di verifiche svolte presso soggetti terzi, se rilevanti per la posizione del contribuente.

• Codice civile, art. 2697

  Regola generale sull’onere della prova; l’Amministrazione deve dimostrare i fatti costitutivi della pretesa, mentre il contribuente può fornire prova contraria.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Disciplinano le presunzioni semplici. Gli elementi raccolti presso il Consorzio possono essere valorizzati anche nei confronti della consorziata, purché le presunzioni siano gravi, precise e concordanti.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53

  L’appello tributario è ammissibile anche quando ripropone una tesi già sostenuta in primo grado ma non accolta dal giudice, purché sia individuabile la contestazione della decisione impugnata.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  L’avviso di accertamento deve essere motivato. La notifica del PVC non è necessaria se nell’avviso sono riportati gli elementi essenziali del verbale; è inoltre ammessa la motivazione per relationem, purché il contribuente possa comprendere le ragioni della pretesa.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21

  La questione relativa al corretto ribaltamento di ricavi e costi tra Consorzio e consorziati attiene al merito della pretesa tributaria e non è stata esaminata dalla Cassazione, perché assorbita.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 87

  Invocato dalla contribuente in relazione alla pretesa tributaria, ma non esaminato nel merito dalla Corte, poiché la questione è stata dichiarata inammissibile in questa fase.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Prevede, in caso di rigetto del ricorso incidentale, il raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Massime di principio

• Gli elementi probatori acquisiti durante un’ispezione presso un soggetto terzo possono essere utilizzati anche per accertare la posizione fiscale di un altro contribuente, se esiste un collegamento concreto tra i due soggetti e i fatti rilevati sono pertinenti.
• Il contribuente non può contestare automaticamente l’accertamento sostenendo di non aver partecipato all’ispezione originaria: deve invece contestare nel merito la valenza, l’attendibilità o la riferibilità degli elementi utilizzati.
• Le garanzie procedimentali connesse a un’ispezione presso la sede del contribuente non si estendono necessariamente al soggetto terzo nei cui confronti emergano successivamente elementi fiscalmente rilevanti.
• La motivazione per relationem è legittima quando l’avviso di accertamento richiama un PVC o altri atti esterni in modo sufficientemente chiaro e ne riporta gli elementi essenziali, consentendo una difesa effettiva.
• La Cassazione può stabilire la legittimità dell’utilizzo della prova raccolta presso terzi, ma rinviare al giudice di merito la verifica concreta dell’entità dei maggiori ricavi, dei costi e dell’effettiva fondatezza della pretesa tributaria.
• In presenza di rapporti consortili, le modalità di acquisizione, trattenimento e ribaltamento delle commesse e dei relativi ricavi devono essere analizzate nel merito e documentate con precisione, poiché possono incidere sulla determinazione del reddito dei singoli consorziati.