Risoluzione n. 76 del 5/10/2018

Regime speciale per i lavoratori impatriati e rientro da distacco estero

La risoluzione esamina l’applicazione del regime speciale per i lavoratori impatriati di cui all’art. 16 del D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147, con riferimento a un dipendente rientrato in Italia dopo una lunga carriera internazionale caratterizzata da distacchi esteri e assunzioni locali in più Paesi. Il punto centrale è se la preclusione indicata nella circolare n. 17/E del 23 maggio 2017 per i rientri da distacco sia applicabile anche in presenza di un rientro non riconducibile alla naturale prosecuzione del precedente rapporto italiano.

Quesito posto dalla società

La società ALFA, in qualità di sostituto d’imposta, chiede chiarimenti sulla possibilità di applicare al dipendente il regime agevolato per l’anno 2016 e successivi. In particolare, domanda se la limitazione interpretativa contenuta nella circolare n. 17/E/2017, che esclude dal beneficio i lavoratori che rientrano in Italia dopo un distacco all’estero, si applichi anche nel caso di un lavoratore con una carriera estera articolata, senza continuità con la precedente posizione di lavoratore residente in Italia.

Ricostruzione della vicenda lavorativa e fiscale del dipendente

Il caso riguarda il signor X, cittadino italiano con laurea conseguita in Italia, che ha svolto un percorso professionale internazionale articolato come segue:

• nel 1997 è assunto in Francia presso la società B del gruppo C;
• fino al 2001 è fiscalmente residente in Francia;
• il 2 luglio 2001 è assunto in Italia dalla società D come Auditor e contestualmente posto in aspettativa per frequentare un MBA all’estero;
• nel settembre 2003 rientra in Italia;
• il 1° maggio 2004 è distaccato a Singapore presso la società B come Regional controller, con distacco previsto fino al 31 dicembre 2006;
• durante tale periodo mantiene la posizione contributiva in Italia;
• nell’aprile 2006, prima della scadenza del distacco, è assunto dalla società E in Svizzera con contratto di diritto elvetico come CEO/Chairman per alcune aree geografiche;
• dal 1° agosto 2007 instaura un nuovo rapporto di lavoro con la società D come dirigente e viene distaccato nuovamente a Singapore come International Development Manager;
• dal 1° febbraio 2009 è distaccato in Turchia presso la società F come General Manager;
• dal 1° dicembre 2011 è distaccato negli USA presso la società G come President e CEO;
• il distacco negli USA viene prorogato in attesa di un nuovo ruolo estero in Svizzera, poi annullato per l’acquisizione del gruppo C da parte di H nel luglio 2015;
• nel settembre 2015 rientra in Italia presso la società D con incarico di coordinare il processo di integrazione con H;
• nell’ottobre 2016 la società ALFA lo assume con un ruolo apicale.

Sul piano anagrafico e fiscale, il documento precisa che:

• il dipendente è iscritto all’AIRE dal 20 dicembre 2004;
• l’iscrizione all’anagrafe della popolazione residente del Comune avviene a settembre 2015;
• è non fiscalmente residente in Italia dal 2005 al 2015;
• dal 2016 trasferisce la residenza fiscale in Italia;
• attualmente svolge attività prevalentemente in Italia con ruolo direttivo presso la società interpellante.

Tesi della società istante

La società sostiene che il lavoratore possieda tutti i requisiti richiesti dall’art. 16, commi 1 e 2, del D.Lgs. 147/2015. In particolare, ritiene che:

• non fosse residente in Italia nei cinque periodi d’imposta precedenti il rientro;
• abbia trasferito la residenza fiscale in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR;
• si sia impegnato a permanere in Italia per almeno due anni;
• svolga l’attività prevalentemente nel territorio dello Stato;
• rivesta un ruolo direttivo e sia in possesso di elevata qualificazione;
• sia laureato e abbia svolto lavoro dipendente all’estero per almeno 24 mesi.

Secondo l’istante, il rientro non sarebbe in continuità con la precedente posizione italiana, poiché il dipendente avrebbe sviluppato una carriera estera effettivamente internazionale, lavorando in diversi Paesi con distacchi e contratti locali. La società sottolinea inoltre che il ricorso al distacco sarebbe stato finalizzato solo alla gestione contributiva in Italia secondo la legge n. 398/1987 e non a un rientro predeterminato. L’interpretazione della circolare n. 17/E/2017 viene letta in chiave anti-elusiva, ma nel caso concreto non vi sarebbe alcun intento abusivo. La società evidenzia anche che il trasferimento all’estero è iniziato prima dell’entrata in vigore dell’art. 16 e prima della precedente agevolazione del cosiddetto “rientro dei cervelli” di cui alla legge n. 238/2010.

Inquadramento normativo dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ricorda che l’art. 16 del D.Lgs. 147/2015 ha istituito il regime speciale per i lavoratori impatriati con finalità attrattive, per favorire il rientro in Italia di lavoratori ad alta qualificazione e specializzazione e promuovere lo sviluppo tecnologico, scientifico e culturale del Paese. L’agevolazione consiste nella tassazione, ai fini IRPEF, del 50 per cento dei redditi di lavoro dipendente e autonomo prodotti in Italia, per un periodo di cinque anni a decorrere dal periodo d’imposta in cui avviene il trasferimento della residenza fiscale in Italia e per i quattro periodi d’imposta successivi.

Per il comma 2, la risoluzione richiama i requisiti soggettivi dei destinatari, cioè cittadini dell’Unione europea o di Stati extraeuropei con convenzione contro le doppie imposizioni o accordo di scambio informazioni fiscali, che:

• siano in possesso di un titolo di laurea e abbiano svolto continuativamente attività di lavoro dipendente, autonomo o di impresa fuori dall’Italia per almeno 24 mesi; oppure
• abbiano svolto continuativamente attività di studio fuori dall’Italia per almeno 24 mesi, conseguendo una laurea o una specializzazione post lauream.

La circolare n. 17/E/2017, Parte II, paragrafo 3.2, viene richiamata per ribadire i requisiti applicativi:

• titolo di laurea;
• attività di lavoro o studio fuori dall’Italia per almeno 24 mesi;
• cittadinanza UE o di Stato con idonea convenzione/accordo fiscale;
• svolgimento di attività di lavoro autonomo o dipendente in Italia.

Inoltre, per i due periodi d’imposta precedenti quello di applicazione dell’agevolazione, il soggetto non deve essere stato iscritto nelle liste anagrafiche della popolazione residente e non deve aver avuto in Italia il centro principale di affari e interessi né la dimora abituale, circostanze che richiedono verifiche di fatto non eseguibili in sede di interpello.

Distacco all’estero e criteri interpretativi

L’art. 16 non disciplina espressamente il caso del soggetto rientrato in Italia dopo un distacco all’estero. La risoluzione osserva che, diversamente, l’art. 3, comma 4, della legge n. 238/2010 escludeva espressamente dal beneficio ogni forma di distacco.

La circolare n. 17/E/2017 aveva chiarito, in linea generale, che i lavoratori rientrati in Italia dopo un distacco all’estero non potevano accedere al regime, poiché il rientro era in continuità con la precedente posizione lavorativa in Italia. Tale interpretazione restrittiva è finalizzata a evitare utilizzi strumentali della misura e non coerenti con la sua ratio attrattiva.

Tuttavia, l’Agenzia precisa che questa posizione non impedisce di valutare ipotesi particolari in cui il rientro non derivi dalla naturale scadenza del distacco, ma da altri elementi compatibili con la finalità della norma. In particolare, possono rilevare le situazioni in cui:

• il distacco sia stato prorogato più volte, con conseguente affievolimento dei legami con l’Italia e radicamento effettivo all’estero;
• il rientro non sia in continuità con la precedente posizione lavorativa italiana;
• al rientro il dipendente assuma un ruolo aziendale diverso, in ragione delle competenze ed esperienze maturate all’estero.

In tali casi, se sussistono tutti gli altri requisiti dell’art. 16, il regime agevolativo può essere riconosciuto anche a lavoratori in distacco, poiché le modalità del rientro risultano coerenti con la ratio della norma.

Valutazione del caso concreto e conclusione

Applicando tali principi al caso del signor X, l’Agenzia ritiene che ricorrano i presupposti previsti dall’art. 16, comma 2, del D.Lgs. 147/2015, pur precisando che tali presupposti non sono oggetto di controllo in sede di interpello.

In particolare, il dipendente:

• è cittadino italiano;
• è in possesso di titolo di laurea;
• si è trasferito all’estero dal 2004 in distacco;
• è rientrato in Italia nel settembre 2015;
• ha ricevuto al rientro l’attribuzione di un nuovo ruolo.

Per tali ragioni, il lavoratore può essere ammesso al beneficio a decorrere dal 2016, anno in cui ha acquisito la residenza fiscale in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR.

Esito operativo della risoluzione

La risoluzione, quindi, conferma che la preclusione generale per i rientri da distacco non opera automaticamente in ogni situazione. Quando il distacco è prolungato e il rientro avviene con assegnazione di un ruolo nuovo e distinto rispetto alla precedente posizione italiana, l’agevolazione per impatriati può spettare, purché siano rispettati i requisiti normativi richiesti.