Ordinanza del 17/03/2026 n. 6002 - Corte di Cassazione

Accertamento tributario e strumentalità dell’immobile

La Corte di cassazione esamina il ricorso di una società che svolgeva attività di costruzione di opere idrauliche contro la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte, che aveva confermato gli accertamenti per gli anni d’imposta 2007 e 2008. La decisione riguarda, da un lato, fatture contestate come relative a operazioni inesistenti e, dall’altro, la deducibilità e detraibilità dei costi relativi alla costruzione di un immobile a uso abitativo.

Accertamenti e vicenda processuale

L’Ufficio controlli della Direzione provinciale di Cuneo aveva acquisito documentazione contabile e fiscale mediante questionari e svolto tre contraddittori. Gli avvisi di accertamento contestavano:

• la deduzione di costi e la detrazione dell’IVA relative a fatture emesse da B.B., titolare della ditta individuale Euroedil, per lavori in subappalto ritenuti oggettivamente inesistenti. L’Ufficio aveva richiamato la genericità delle fatture, la chiusura della partita IVA al 31 dicembre 2004, la cancellazione dell’attività presso la Camera di commercio, la mancata produzione di documentazione giustificativa e del certificato di regolarità contributiva, nonché l’assenza dei lavori nei piani di sicurezza;
• la deduzione dei costi e la detrazione dell’IVA relativi alla costruzione di un immobile accatastato A/2, ritenuto non strumentale e destinato a privata abitazione della figlia del legale rappresentante.

La Commissione tributaria provinciale di Cuneo aveva accolto i ricorsi per violazione del termine di sessanta giorni previsto dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. In appello, la CTR aveva invece accolto le ragioni dell’Agenzia delle entrate. La società ha proposto ricorso per cassazione articolato in diciassette motivi.

Fatture contestate e cessazione dell’attività del prestatore

La Corte censura la decisione regionale nella parte in cui aveva considerato le fatture prive di efficacia, ai fini della deduzione dei costi e della detrazione IVA, per il solo fatto che il prestatore non risultava più titolare di partita IVA e cancellato dal registro delle imprese. Tali circostanze formali non equivalgono, di per sé, alla cessazione effettiva dell’attività economica: questa va accertata sulla base dei dati sostanziali e fattuali, e non coincide automaticamente con la chiusura della partita IVA o con la cancellazione dai registri.

In materia di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve anzitutto fornire elementi, anche indiziari, idonei a dimostrare la fittizietà delle operazioni. Il giudice deve valutare tali elementi nel loro complesso e verificare se presentino i caratteri di gravità, precisione e concordanza. Solo dopo tale valutazione spetta al contribuente provare l’effettiva esecuzione delle prestazioni. Non sono, da sole, sufficienti la fattura, la regolarità formale delle scritture contabili o la prova dei pagamenti, ma devono essere valutati anche gli ulteriori elementi e documenti prodotti.

La CTR aveva omesso di applicare questo criterio, negando i benefici fiscali sulla base della posizione formale di B.B. anziché verificare gli indizi dell’Ufficio e l’eventuale prova contraria della società. I motivi terzo e quinto sono stati accolti; il quarto, relativo alle sentenze penali invocate dalla contribuente, è rimasto assorbito.

Contraddittorio preventivo, sottoscrizione e termini di accertamento

La Corte ha respinto le censure relative alla sottoscrizione degli avvisi. In caso di contestazione della legittimazione del sottoscrittore, l’Amministrazione deve provare l’esistenza della delega di firma, ma non è necessaria l’indicazione nominativa del delegato né la previsione della durata della delega: è sufficiente che la disposizione di servizio individui il soggetto delegato attraverso la qualifica rivestita. Nel caso concreto, la disposizione di servizio era stata prodotta e la delega alla funzionaria sottoscrittrice risultava documentata.

È stata respinta anche la censura di violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. Gli avvisi derivavano da un controllo “a tavolino”, svolto senza accessi, ispezioni o verifiche nei locali dell’impresa. Secondo i principi richiamati dalla Corte, nella disciplina applicabile prima dell’entrata in vigore dell’art. 6-bis della legge n. 212/2000, il contraddittorio preventivo previsto dall’art. 12, comma 7, opera per le verifiche effettuate nei locali del contribuente, non in via generalizzata per quelle documentali svolte a tavolino. Per i tributi armonizzati, quale l’IVA, la violazione del contraddittorio comporta l’invalidità dell’atto solo se il contribuente indica in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e che non risultino pretestuose. La società non aveva assolto tale onere e, comunque, la CTR aveva accertato lo svolgimento di tre contraddittori.

È stata inoltre rigettata l’eccezione di decadenza relativa al 2007. La Corte ha ritenuto applicabile, nel regime temporale pertinente, il raddoppio dei termini previsto dall’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973 e dall’art. 57 del D.P.R. n. 633/1972, in presenza di violazioni comportanti l’obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000. Per l’avviso relativo al 2007, notificato il 24 dicembre 2013, il raddoppio non dipendeva dall’effettiva presentazione della denuncia, dall’avvio dell’azione penale o dall’esito del procedimento penale. Le successive modifiche normative e le relative disposizioni transitorie non incidevano sugli avvisi già notificati nel regime salvaguardato.

Immobile abitativo: detrazione IVA e destinazione concreta

La categoria catastale A/2 non basta, da sola, a escludere la detrazione dell’IVA sulle spese di costruzione, manutenzione o ristrutturazione. Occorre verificare in concreto, sulla base di elementi oggettivi, se l’immobile fosse destinato, anche in prospettiva, all’attività economica del soggetto passivo. Il diritto alla detrazione è collegato all’acquisto del bene o all’acquisizione del servizio da parte del soggetto passivo che agisce come tale e alla destinazione all’attività d’impresa; la valutazione deve quindi riguardare l’utilizzo effettivo o prospettico, non la sola classificazione catastale.

La Corte richiama anche l’eccezione prevista dall’art. 19-bis1, comma 1, lett. i), del D.P.R. n. 633/1972, che esclude in via generale la detrazione dell’imposta relativa ai fabbricati abitativi e alle spese connesse, salvo il caso delle imprese aventi per oggetto esclusivo o principale la costruzione dei fabbricati o delle porzioni interessate.

La disciplina consente inoltre di rettificare la detrazione iniziale quando l’impiego effettivo diverga da quello previsto al momento dell’acquisto:

• per beni non ammortizzabili e servizi, la rettifica è effettuata in aumento o in diminuzione secondo la diversa utilizzazione;
• per i beni ammortizzabili, la rettifica considera l’anno di entrata in funzione e i quattro anni successivi, ed è calcolata in rapporto ai quinti dell’imposta per gli anni mancanti al compimento del quinquennio;
• in caso di mutamento del regime fiscale delle operazioni, del regime di detrazione o dell’attività, la rettifica riguarda i beni e servizi non ancora ceduti o utilizzati e, per i beni ammortizzabili, opera se non sono trascorsi quattro anni dall’entrata in funzione.

Nel caso concreto, la CTR aveva negato la detrazione in ragione della destinazione abitativa risultante dall’accatastamento e aveva ritenuto non decisivo il successivo utilizzo dell’immobile. La Corte ha stabilito che dovevano invece essere esaminati gli elementi documentali allegati dalla società: il piano esecutivo convenzionato del 20 aprile 2001, le autorizzazioni comunali del 19 aprile 2005 e del 12 giugno 2007 per un fabbricato artigianale con uffici e abitazione a destinazione d’uso artigianale, e la documentazione sulla destinazione dell’unità immobiliare, dalla fine lavori del 9 ottobre 2008 fino al cambio di destinazione dell’11 marzo 2013. La contribuente aveva inoltre dichiarato di aver rettificato, nella dichiarazione IVA 2014 relativa al 2013, l’imposta inizialmente detratta in conseguenza della mutata destinazione del bene.

Il sesto motivo è stato accolto. I motivi settimo e decimo, relativi al mancato esame della documentazione e alla qualificazione dell’impresa come impresa di costruzione, sono rimasti assorbiti.

Immobile e deduzione delle quote di ammortamento

Ai sensi dell’art. 43, comma 2, del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), sono strumentali gli immobili utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa da parte del possessore. Gli immobili relativi a imprese commerciali che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni possono essere considerati strumentali anche se non utilizzati direttamente, concessi in locazione o in comodato, ma deve comunque risultare il loro rapporto funzionale con l’attività aziendale.

La strumentalità non si presume in base alla sola natura del bene: il contribuente deve provare la funzione strumentale rispetto all’attività dell’impresa. Per prescindere dall’utilizzo diretto occorre inoltre dimostrare che l’immobile non sia suscettibile di una destinazione diversa senza radicali trasformazioni. Ai fini della deduzione dei costi e delle quote di ammortamento, rilevano l’effettiva strumentalità del bene e il suo impiego nell’esercizio dell’impresa, salvo la specifica ipotesi dell’insuscettibilità di diversa destinazione.

La CTR aveva escluso l’ammortizzabilità perché l’immobile era accatastato come abitazione, senza verificare se nel 2008 fosse stato effettivamente utilizzato dalla società, come sostenuto, quale ufficio di rappresentanza e se la documentazione prodotta dimostrasse la destinazione esclusiva all’attività d’impresa. La Corte ribadisce che, per ottenere la detrazione IVA e la deduzione delle quote di ammortamento, il contribuente deve dimostrare alternativamente di avere utilizzato l’immobile per l’attività d’impresa oppure che esso è insuscettibile di una destinazione diversa da quella strumentale senza radicali trasformazioni. L’undicesimo motivo è stato accolto; il dodicesimo è rimasto assorbito.

Esito del giudizio

La Corte ha accolto i motivi terzo, quinto, sesto e undicesimo; ha respinto i motivi primo, ottavo, tredicesimo, quattordicesimo, quindicesimo, sedicesimo e diciassettesimo. Sono rimasti assorbiti i motivi secondo, quarto, settimo, nono, decimo e dodicesimo. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità. La decisione è stata assunta il 13 marzo 2026 e depositata il 17 marzo 2026.