Provvedimento del 16/09/2016

Criteri semplificati per la determinazione del livello di tassazione delle controllate estere ai fini CFC

Il provvedimento disciplina, in attuazione dell’articolo 167, comma 8-bis, del TUIR, i criteri per determinare in modo semplificato l’effettivo livello di tassazione delle controllate estere. La finalità è consentire il confronto tra tassazione effettiva estera e tassazione virtuale domestica per verificare l’applicazione della disciplina CFC.

Definizioni rilevanti

Ai fini del provvedimento vengono precisate alcune nozioni fondamentali:

• per disciplina CFC si intende il regime di cui all’articolo 167 del TUIR;
• per controllata si intende un’impresa, società o ente controllato da un socio residente in Italia ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile, localizzato in Stati UE o SEE con effettivo scambio di informazioni, oppure in Stati o territori diversi da quelli individuati ai sensi del comma 4 dell’articolo 167 del TUIR;
• per tassazione effettiva estera si intende il rapporto tra l’imposta estera corrispondente al reddito imponibile e l’utile ante-imposte risultante dal bilancio della controllata;
• per tassazione virtuale domestica si intende il rapporto tra l’imposta che la controllata avrebbe pagato in Italia, calcolata sul reddito rideterminato secondo le regole fiscali italiane sul reddito d’impresa, e l’utile ante-imposte di bilancio;
• per decreto internazionalizzazione si intende il decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147.

Ambito di applicazione

Le disposizioni del provvedimento stabiliscono i criteri per determinare, con modalità semplificata, il livello di tassazione effettiva della controllata, al fine della comparazione con la tassazione virtuale domestica. Il documento si concentra quindi esclusivamente sul metodo di calcolo del livello impositivo rilevante per la verifica della condizione di cui all’articolo 167, comma 8-bis, lettera a), del TUIR.

Imposte estere rilevanti per la tassazione effettiva estera

Ai fini del calcolo della tassazione effettiva estera rilevano solo le imposte sul reddito dovute nello Stato di localizzazione della controllata, al lordo di eventuali crediti d’imposta per redditi prodotti in altri Stati.

Se tra lo Stato di localizzazione e l’Italia è in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni, assumono rilievo le imposte sul reddito individuate dalla Convenzione e anche quelle di natura identica o analoga eventualmente introdotte successivamente in sostituzione di quelle convenzionali.

Nel caso di Confederazione di Stati, oltre alle imposte federali, si considerano anche le imposte sul reddito proprie di ciascuno Stato federato e delle amministrazioni locali. Tali imposte rilevano anche se non sono espressamente menzionate nella Convenzione contro le doppie imposizioni con l’Italia, purché abbiano natura di imposte sul reddito.

Imposte italiane rilevanti per la tassazione virtuale domestica

Per la tassazione virtuale domestica rilevano l’IRES e le eventuali addizionali, sempre al lordo di eventuali crediti d’imposta per redditi prodotti in uno Stato diverso da quello di localizzazione della controllata.

Criteri di calcolo della tassazione effettiva estera e della tassazione virtuale domestica

Il provvedimento definisce criteri operativi per il calcolo comparato delle due tassazioni.

Il calcolo della tassazione virtuale domestica parte dai dati risultanti dal bilancio d’esercizio o dal rendiconto della controllata, redatti secondo le norme dello Stato di localizzazione. Se il bilancio o il rendiconto sono redatti secondo i principi contabili internazionali, il socio residente deve determinare il reddito della controllata secondo le specifiche disposizioni previste per i soggetti che adottano tali principi.

Salvo alcune eccezioni espressamente previste, si considerano le imposte sul reddito effettivamente dovute nello Stato o territorio estero, documentate nel bilancio o rendiconto, nella dichiarazione dei redditi presentata alle autorità fiscali competenti, nelle ricevute di versamento e nella documentazione relativa a eventuali ritenute subite.

Se la controllata aderisce a una tassazione di gruppo prevista nello Stato estero, rilevano solo le imposte di competenza della controllata considerata singolarmente.

Sono inoltre stabilite le seguenti regole:

• sono irrilevanti le variazioni non permanenti della base imponibile con riversamento certo e predeterminato per legge o per piani di rientro, come gli ammortamenti, salvo il riversamento relativo a variazioni già considerate rilevanti in periodi d’imposta precedenti all’entrata in vigore del decreto legislativo n. 147 del 2015;
• si tiene conto dell’applicazione in Italia dell’ACE e di regimi analoghi previsti nello Stato o territorio estero;
• non si considerano i regimi fiscali opzionali cui la controllata avrebbe potuto aderire se fosse stata residente in Italia;
• l’imposizione italiana limitata al 5 per cento del dividendo o della plusvalenza, prevista dagli articoli 87, comma 1, lettera c), e 89, comma 3, del TUIR, è considerata equivalente a un regime di esenzione totale che preveda nello Stato estero l’integrale indeducibilità dei costi connessi alla partecipazione;
• ai fini del calcolo della tassazione virtuale domestica non si tiene conto del limite di utilizzo delle perdite fiscali pregresse di cui all’articolo 84, comma 1, primo periodo, del TUIR, né delle limitazioni analoghe previste dalla normativa estera ai fini della tassazione effettiva;
• non si considerano gli effetti derivanti da agevolazioni non strutturali concesse dalla legislazione estera per un periodo non superiore a cinque anni e riconosciute alla generalità dei contribuenti; assumono invece rilievo altre riduzioni di imposta e quelle ottenute dal singolo contribuente sulla base di accordi specifici con l’Amministrazione fiscale estera.

Motivazioni e coordinamento con la normativa CFC

La motivazione del provvedimento richiama l’articolo 8, comma 1, lettera d), del decreto internazionalizzazione, che ha modificato l’articolo 167, comma 8-bis, lettera b), del TUIR. Quest’ultimo estende la disciplina CFC alle controllate localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati dal comma 4, quando ricorrono congiuntamente due condizioni:

• la controllata è assoggettata a tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella che avrebbe subito se residente in Italia;
• oltre il 50 per cento dei proventi deriva da attività finanziarie, diritti immateriali o servizi infragruppo.

Il provvedimento serve quindi a fornire i criteri semplificati per determinare il livello di tassazione effettiva di cui alla prima condizione. Per gli aspetti non disciplinati espressamente restano ferme le indicazioni delle circolari 6 ottobre 2010, n. 51/E, e 26 maggio 2011, n. 23/E.

Riferimenti normativi richiamati

Il documento richiama, per le attribuzioni del Direttore dell’Agenzia delle Entrate:

• decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300;
• Statuto dell’Agenzia delle Entrate;
• Regolamento di amministrazione dell’Agenzia delle Entrate;
• decreto del Ministro delle Finanze 28 dicembre 2000.

Per la disciplina sostanziale richiama invece:

• il TUIR, articolo 167;
• il decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147.

Pubblicazione

È precisato che la pubblicazione del provvedimento sul sito internet dell’Agenzia delle Entrate equivale alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale, ai sensi dell’articolo 1, comma 361, della legge 24 dicembre 2007, n. 244.