Risoluzione n. 64 del 12/06/2012

Sentenza di accertamento del diritto di riscatto agrario: tassazione e rimborso

La risoluzione esamina il trattamento fiscale, ai fini dell’imposta di registro, della sentenza che accerta la sussistenza del diritto di riscatto previsto dall’articolo 8 della legge 26 maggio 1965, n. 590. Il documento affronta anche la conseguente possibilità per l’originario acquirente di ottenere il rimborso dell’imposta già versata al momento della compravendita del fondo agricolo.

Quesito posto dall’istante

La società ALFA S.r.l. aveva acquistato, in data 30 gennaio 2007, un terreno agricolo, pagando per la registrazione dell’atto l’imposta di registro proporzionale nella misura del 15%. Successivamente è stata citata in giudizio dall’affittuaria del fondo, coltivatrice diretta, che intende far valere il proprio diritto di prelazione.

L’istante chiede, nel caso in cui la sentenza riconosca il riscatto in favore dell’affittuaria, se:

• la società acquirente abbia diritto al rimborso dell’imposta di registro pagata sull’atto di acquisto;
• quale sia il termine per presentare la richiesta di rimborso;
• quale imposta debba essere applicata alla registrazione della sentenza.

Soluzione interpretativa proposta dall’istante

Secondo il contribuente, la sentenza che accerta il diritto di riscatto sostituisce con efficacia ex tunc l’originario acquirente con il titolare del diritto di prelazione, modificando la realtà giuridica preesistente.

Da tale impostazione deriverebbe che:

• il trasferimento a favore del primo acquirente cesserebbe di avere rilevanza giuridica;
• la tassazione dovrebbe colpire la sentenza che accerta il diritto del riscattante, secondo la disciplina dell’articolo 8, comma 1, lettera a), della Tariffa, parte prima, allegata al DPR 26 aprile 1986, n. 131 (TUR);
• il soggetto sostituito avrebbe diritto al rimborso dell’imposta già pagata.

L’istante richiama anche precedenti della Commissione Tributaria Centrale che avrebbero affermato la tassabilità della sola sentenza e il correlato diritto al rimborso per l’originario acquirente. Quanto al termine per il rimborso, sostiene che si applichi l’articolo 77 del TUR, con decadenza entro tre anni dalla data di deposito della sentenza.

Inquadramento normativo della prelazione e del riscatto agrario

L’Agenzia ricorda che la prelazione agraria è disciplinata dall’articolo 8 della legge n. 590 del 1965.

In base al comma 1:

• in caso di trasferimento a titolo oneroso o di concessione in enfiteusi di fondi concessi in affitto a coltivatori diretti, l’affittuario e altri soggetti indicati dalla norma, al ricorrere delle condizioni soggettive e oggettive previste, hanno diritto di prelazione.

In base al comma 5:

• qualora il titolare della prelazione non abbia potuto esercitarla, può riscattare il fondo dall’acquirente e da ogni successivo avente causa;
• il riscatto può essere esercitato entro un anno dalla trascrizione del contratto di compravendita.

Se il diritto di riscatto non viene riconosciuto, l’avente titolo può agire in giudizio per ottenerne l’accertamento.

Natura della sentenza di accoglimento del riscatto

L’Agenzia richiama l’orientamento della Corte di Cassazione secondo cui l’esercizio del riscatto non risolve il contratto originario e non dà luogo a un nuovo titolo di acquisto, ma determina la sostituzione, con efficacia ex tunc, del titolare della prelazione nella posizione dell’acquirente, mediante una pronuncia di mero accertamento del trasferimento già avvenuto.

Viene richiamata, in particolare, la sentenza della Cassazione 28 giugno 2011, n. 14257.

È inoltre richiamata la Commissione Tributaria Centrale, decisione 11 ottobre 1994, n. 3312, che ha qualificato la sentenza come riconducibile allo schema della sentenza di accertamento costitutivo, poiché il giudice non si limita a dichiarare una realtà preesistente, ma dispone anche la sostituzione, con effetto retroattivo, dell’acquirente originario con il titolare del diritto di prelazione e riscatto.

Ne deriva che il riscattante subentra nella posizione del terzo acquirente e diviene il reale beneficiario del trasferimento del fondo.

Disciplina fiscale applicabile alla sentenza

Per la tassazione della sentenza, la risoluzione richiama anche la risoluzione 24 aprile 1987, n. 250247, secondo cui, per effetto retroattivo del riscatto, il primo atto non sussiste più nel mondo giuridico e solo il secondo atto costituisce il vero trasferimento, con imposta a carico dei veri effettivi contraenti sin dall’origine.

Viene richiamata altresì la sentenza della Cassazione 15 ottobre 2001, n. 12551, riferita al riscatto urbano, ritenuto istituto corrispondente alla prelazione agraria. La Corte ha affermato che, ai fini dell’imposta di registro, è irrilevante la qualificazione civilistica della sentenza come dichiarativa o costitutiva, mentre è decisivo che la sentenza disponga il trasferimento della proprietà a favore del riscattante, integrando così la fattispecie prevista dall’articolo 1 del DPR n. 131 del 1986 e dall’articolo 8, lettera a), della Tariffa, parte prima, allegata al TUR.

L’Agenzia sottolinea che, ai fini dell’imposta di registro, rilevano gli effetti giuridici prodotti dagli atti presentati per la registrazione, come fatti economicamente rilevanti espressivi di capacità contributiva ai sensi dell’articolo 53 della Costituzione, in coerenza con l’articolo 20 del TUR.

Conclusioni sull’imposta dovuta sulla sentenza

Sulla base delle considerazioni esposte, la risoluzione conclude che:

• la sentenza che accerta l’esercizio del diritto di riscatto deve essere tassata secondo l’articolo 8, comma 1, lettera a), della Tariffa, parte prima, allegata al TUR;
• resta ferma la possibilità per il riscattante di applicare, se ne ricorrono le condizioni, le agevolazioni tributarie previste per i trasferimenti di terreni agricoli.

Diritto al rimborso dell’imposta versata sull’atto di compravendita

Poiché il riscatto ha effetto retroattivo, viene meno la causa del pagamento dell’imposta di registro versata dal terzo acquirente per la registrazione del contratto di compravendita.

Per evitare una duplicazione di imposta sul medesimo trasferimento, l’originario acquirente ha diritto al rimborso dell’imposta corrisposta, limitatamente alla parte eccedente la misura fissa.

Termine per la richiesta di rimborso

Il rimborso deve essere richiesto ai sensi dell’articolo 77 del TUR, che prevede la decadenza dalla domanda se non presentata entro tre anni:

• dal giorno del pagamento, oppure
• se successivo, dal giorno in cui è sorto il diritto alla restituzione.

Nel caso esaminato, poiché il diritto alla restituzione nasce con la sentenza che riconosce il riscatto, il termine di tre anni decorre dalla data della sentenza di pronuncia sul diritto di riscatto ex articolo 8 della legge n. 590 del 1965.

Esito finale

La risoluzione afferma quindi che:

• la sentenza di accertamento del riscatto agrario è soggetta a imposta di registro proporzionale ai sensi dell’articolo 8, comma 1, lettera a), della Tariffa, parte prima, allegata al TUR;
• l’originario acquirente ha diritto al rimborso dell’imposta di registro versata per l’atto di compravendita, per la parte eccedente la misura fissa;
• l’istanza di rimborso va presentata entro tre anni dalla sentenza che riconosce il riscatto.