Risoluzione n. 8 del 19/01/2017

Aliquota IVA per energia elettrica destinata a RSA gestite da ONLUS

La risoluzione affronta il tema dell’applicazione dell’aliquota IVA agevolata del 10% ai contratti di somministrazione di energia elettrica stipulati con Fondazioni iscritte all’Anagrafe delle ONLUS che gestiscono residenze sanitarie assistenziali (RSA). L’Agenzia delle Entrate chiarisce il perimetro della nozione di "uso domestico" di cui al n. 103 della Tabella A, parte III, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, escludendo che le RSA gestite da ONLUS possano beneficiarne.

Quesito posto

La società istante ha chiesto se la fornitura di energia elettrica destinata a fondazioni ONLUS che gestiscono RSA, operanti in regime di accreditamento e convenzionamento con Regione o enti locali e con pagamento di corrispettivi da parte degli ospiti, possa fruire dell’aliquota IVA del 10% prevista per l’uso domestico.

Tesi sostenuta dal contribuente

Secondo la società istante, l’aliquota agevolata sarebbe applicabile perché:

• il n. 103 della Tabella A, parte III, del DPR n. 633/1972 fa riferimento in modo generico all’energia elettrica per uso domestico, senza esclusioni soggettive;
• la circolare n. 82/E del 7 aprile 1999 ha esteso l’uso domestico anche a strutture collettive come caserme, scuole, asili e case di riposo;
• il richiamo della prassi all’assenza di attività verso corrispettivi rilevanti ai fini IVA servirebbe solo a escludere strutture con finalità di lucro;
• le ONLUS perseguono finalità di solidarietà sociale e operano senza fini di lucro, anche se in regime di accreditamento e convenzionamento;
• la partecipazione economica degli utenti o dei familiari costituirebbe una forma di cofinanziamento prevista dalla legge;
• l’applicazione dell’aliquota ordinaria del 22% determinerebbe un aggravio di costi per la Fondazione, che, operando in esenzione IVA, non può detrarre l’imposta a monte, con possibile aumento delle rette per gli ospiti.

Inquadramento normativo richiamato

La risoluzione richiama:

• il n. 103 della Tabella A, parte III, allegata al DPR 26 ottobre 1972, n. 633, che prevede l’aliquota ridotta del 10% per la somministrazione di energia elettrica per uso domestico;
• la circolare n. 82 del 7 aprile 1999, che ha interpretato l’uso domestico in senso esteso ad alcune strutture collettive;
• l’art. 10 del D.Lgs. n. 460 del 1997, in tema di ONLUS;
• l’art. 4 del DPCM 19 novembre 2012, n. 200, richiamato dalla contribuente in relazione all’accreditamento e convenzionamento;
• l’art. 1 del DPCM 22 dicembre 1989, che definisce le RSA;
• l’art. 150 del TUIR, in tema di regime fiscale delle ONLUS ai fini delle imposte sui redditi;
• l’art. 4, quarto comma, del DPR n. 633/1972, relativo agli enti non commerciali ai fini IVA;
• l’art. 10, n. 21, del DPR n. 633/1972, che prevede l’esenzione IVA per determinate prestazioni rese dalle RSA/strutture analoghe.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ricostruisce la nozione di "uso domestico" come nozione interpretata in senso non strettamente familiare ma comunque limitata a impieghi dell’energia in abitazioni a carattere familiare o in analoghe strutture collettive caratterizzate da residenzialità per fini propri, e non per attività che comportino corrispettivi rilevanti ai fini IVA.

Nel caso delle RSA, l’Amministrazione osserva che:

• le RSA, al pari delle case di riposo, soddisfano il requisito della residenzialità;
• ai sensi dell’art. 1 del DPCM 22 dicembre 1989, sono strutture extraospedaliere finalizzate ad accogliere e assistere persone anziane prevalentemente non autosufficienti;
• esse si distinguono dalle case di riposo, destinate invece ad anziani almeno parzialmente autosufficienti.

Tuttavia, il profilo decisivo è che le RSA gestite da ONLUS pongono in essere attività:

• decommercializzate ai fini IRES;
• ma rilevanti ai fini IVA, sebbene esenti ai sensi dell’art. 10, n. 21, del DPR n. 633/1972.

L’Agenzia precisa che le ONLUS, ai fini IRES, beneficiano di un regime di favore per le attività istituzionali e per quelle direttamente connesse, ma ciò non incide sulla qualificazione IVA. Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, infatti, esse restano enti non commerciali e, quando svolgono attività commerciali, sono soggetti passivi IVA; pertanto le agevolazioni del TUIR non valgono a escludere la rilevanza IVA delle operazioni.

Conclusione dell’interpello

Alla luce di tali considerazioni, l’Agenzia conclude che le ONLUS che gestiscono RSA non possono beneficiare dell’aliquota IVA agevolata del 10% sui contratti di fornitura di energia elettrica, perché tali forniture non rientrano nell’uso domestico ai sensi del n. 103 della Tabella A, parte III, del DPR n. 633/1972.

Principio interpretativo finale

La risoluzione sottolinea inoltre che l’interpretazione restrittiva delle norme agevolative è conforme ai principi comunitari in materia di IVA, secondo cui le aliquote ridotte rispetto a quella ordinaria devono essere applicate in modo rigoroso.

Indicazione organizzativa interna

Le Direzioni regionali sono invitate a vigilare affinché le istruzioni e i principi enunciati vengano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.