Ordinanza del 27/10/2025 n. 28509 - Corte di Cassazione

Forza maggiore e accertamento tributario

La pronuncia esamina l’impugnazione dell’accertamento relativo al reddito d’impresa dell’anno 2004, emesso a seguito dell’omessa presentazione della dichiarazione. La Corte chiarisce i presupposti della forza maggiore quale causa di non punibilità ai sensi dell’art. 6, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997 e i poteri dell’Amministrazione in caso di dichiarazione omessa o tardiva, oltre a precisare quando sia necessario il contraddittorio endoprocedimentale.

Fatti e svolgimento del giudizio

Il contribuente M. L. aveva impugnato l’avviso con cui l’Ufficio aveva rettificato il reddito d’impresa del 2004, poiché non era stata presentata la dichiarazione relativa a tale annualità. A giustificazione dell’omissione, aveva dedotto di essere stato latitante dal 23 giugno 2004 e detenuto dal 4 gennaio 2006 al 3 dicembre 2007. Aveva inoltre sostenuto di aver presentato la dichiarazione il 21 aprile 2009, prima dell’avvio delle operazioni di accertamento, e contestato la mancata convocazione preventiva.

La CTP di Foggia aveva accolto il ricorso; la CTR della Puglia aveva respinto l’appello dell’Amministrazione finanziaria. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione articolato in tre motivi, cui il contribuente ha resistito con controricorso.

Forza maggiore e sanzioni tributarie

La Corte ritiene fondato il primo motivo, relativo alla violazione dell’art. 6, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997, in combinato disposto con l’art. 1 del D.P.R. n. 600/1973 e l’art. 28 del D.P.R. n. 633/1972.

La forza maggiore richiede la compresenza di:

• un elemento oggettivo, costituito da circostanze anormali ed estranee al contribuente;
• un elemento soggettivo, consistente nell’obbligo del contribuente di premunirsi contro le conseguenze dell’evento, adottando misure appropriate senza affrontare sacrifici eccessivi.

L’evento deve inoltre costituire un impedimento oggettivo non imputabile al contribuente, indipendente dalla sua volontà anche a titolo di colpa, inevitabile e imprevedibile. La Corte richiama Cass. n. 39548/2021, Cass. n. 22153/2017 e Cass. n. 3699/2025; precisa inoltre che la temporanea mancanza di liquidità non comporta automaticamente l’applicazione dell’esimente.

Nel caso concreto, la latitanza era stata scelta dal contribuente e la detenzione non era una circostanza estranea alla sua persona. Inoltre, il contribuente non risultava essersi premunito rispetto alle conseguenze della detenzione sulla propria possibilità di agire. Le circostanze dedotte, pertanto, non integravano la forza maggiore richiesta dalla norma.

Dichiarazione tardiva e accertamento induttivo

È fondato anche il secondo motivo, concernente l’art. 39, comma 2, del D.P.R. n. 600/1973 e l’art. 2, comma 7, del D.P.R. n. 322/1998. La dichiarazione presentata oltre 90 giorni dalla scadenza legale è giuridicamente equiparata a una dichiarazione omessa, anche se trasmessa prima dell’avvio dei controlli.

In tale ipotesi l’Ufficio può procedere ad accertamento induttivo puro e determinare il reddito sulla base di qualsiasi elemento probatorio, anche mediante presunzioni semplici non dotate dei requisiti ordinari di gravità, precisione e concordanza. Spetta quindi al contribuente fornire una prova contraria idonea a dimostrare l’insussistenza della pretesa tributaria.

A sostegno di tali principi la Corte richiama Cass., sez. V, 24 febbraio 2017, n. 4785, e Cass., sez. V, 22 marzo 2017, n. 7258. Per l’IVA richiama l’art. 55 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e Cass., sez. V, 22 gennaio 2014, n. 1240, in materia di determinazione induttiva dell’imponibile in caso di mancata dichiarazione annuale.

Contraddittorio endoprocedimentale

La Corte esclude che, nella disciplina applicabile al caso, vi fosse un obbligo generalizzato di instaurare il contraddittorio prima dell’adozione dell’accertamento. Secondo Cass., Sez. Un., n. 21271/2025, prima dell’entrata in vigore dell’art. 6-bis della legge n. 212/2000, introdotto dal D.Lgs. n. 219/2023 e richiamato e interpretato dagli artt. 7 e 7-bis del D.L. n. 39/2024, convertito con modificazioni dalla legge n. 67/2024, il contraddittorio è obbligatorio:

• per i tributi non armonizzati, soltanto quando sia previsto da una specifica disposizione;
• per i tributi armonizzati, in via generale, purché il contribuente indichi in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e l’opposizione non sia pretestuosa o strumentale, né inidonea a incidere sull’esito del procedimento.

Per i tributi armonizzati, la violazione del contraddittorio comporta l’invalidità dell’atto solo se il contribuente prospetta ragioni concrete potenzialmente idonee a determinare un risultato diverso. Nel caso esaminato tale prospettazione era mancata, rendendo la censura meramente formale. Sono richiamate anche Cass., Sez. Un., n. 24823/2015, Cass. n. 11560/2018, Cass. n. 27421/2019 e Cass. n. 30211/2022.

La Corte ricorda che l’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 prevede specificamente il contraddittorio, a pena di nullità dell’accertamento, quando vi siano accessi, ispezioni o verifiche nei locali destinati all’esercizio dell’attività; la regola si applica anche agli accessi istantanei finalizzati alla sola acquisizione documentale (Cass. n. 701/2019, n. 22644/2019 e n. 10388/2019). La verifica in esame, tuttavia, non era stata svolta mediante accesso presso i locali della società.

Esito del ricorso

Il terzo motivo, relativo all’omesso esame della prova della notifica dell’invito a comparire, perfezionata secondo l’Agenzia per compiuta giacenza, è dichiarato assorbito. La Corte accoglie il primo e il secondo motivo, cassa la sentenza d’appello e rinvia per un nuovo esame alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia, cui demanda anche la regolazione delle spese. La decisione è stata assunta a Roma il 25 giugno 2025.