Ordinanza del 17/06/2025 n. 16371 - Corte di Cassazione

Rinvio della controversia sulla natura impugnabile dell’intimazione di pagamento

La Corte di cassazione, con decisione assunta il 16 aprile 2025 e depositata il 17 giugno 2025, dispone il rinvio della causa a nuovo ruolo per la fissazione della discussione in pubblica udienza. La questione centrale è se l’intimazione di pagamento prevista nell’ambito della riscossione debba essere impugnata necessariamente oppure sia impugnabile soltanto facoltativamente, e quali conseguenze derivino dalla sua mancata o tardiva impugnazione.

Origine della pretesa e atti della riscossione

Il 5 marzo 2018 l’Agenzia delle Entrate notificava ad A.A. un pignoramento di crediti presso terzi ai sensi dell’art. 72-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602. Il pignoramento riguardava, tra gli altri importi, un credito complessivo di 51.462,93 euro, composto da:

• 22.798 euro per imposte dirette e indirette;
• 3.953,02 euro per interessi;
• 20.734,20 euro per sanzioni;
• 1.055,94 euro per interessi di mora;
• 2.913,02 euro per compenso di riscossione;
• 8,75 euro per spese di notifica.

La somma era inclusa nell’intimazione di pagamento, notificata il 25 gennaio 2018, per complessivi 438.619,88 euro. La pretesa derivava da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2011, che il contribuente affermava di non avere mai ricevuto. Dopo avere chiesto all’Agenzia delle Entrate-Riscossione la sospensione della riscossione per omessa notifica dell’atto presupposto, il contribuente riceveva il pignoramento prima della scadenza del termine per impugnare l’intimazione. L’Amministrazione lo informava inoltre che la cartella derivava dall’avviso di accertamento del 2011, non impugnato.

Giudizi di merito

Il contribuente impugnava il pignoramento presso terzi davanti alla Commissione tributaria provinciale di Milano. I due procedimenti, quello relativo al pignoramento e quello contro l’intimazione di pagamento, venivano trattati congiuntamente.

La CTP accoglieva parzialmente il ricorso contro il pignoramento, limitatamente al credito derivante dall’accertamento contestato. Riteneva che la notificazione dell’avviso di accertamento al portiere dello stabile di Milano, piazza San Sepolcro, effettuata il 28 ottobre 2016, fosse successiva alla revoca del domicilio fiscale presso quell’indirizzo, ricevuta dall’Agenzia delle Entrate il 13 settembre 2016. La CTP richiamava inoltre Cass. n. 2616 dell’11 febbraio 2015, secondo cui l’impugnazione di un atto non espressamente previsto dall’art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ma espressivo di una pretesa tributaria definita, costituisce una facoltà e non un onere e non determina, se omessa, la cristallizzazione della pretesa né impedisce l’impugnazione di un successivo atto tipico.

Il ricorso contro l’intimazione veniva invece dichiarato inammissibile per tardività. L’Agenzia proponeva appello contro la decisione relativa al pignoramento e la Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello, riformando la sentenza di primo grado.

Ricorso per cassazione e motivi dedotti

Il contribuente proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi, illustrati anche con memoria; l’Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.

Con il primo motivo il ricorrente denunciava violazione e falsa applicazione di legge per avere la CTR equiparato l’intimazione di pagamento all’avviso di mora. Contestava che l’intimazione potesse essere inclusa, per assimilazione, tra gli atti tipici impugnabili ai sensi dell’art. 19, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992, sostenendo che la tardiva impugnazione dell’intimazione non avrebbe dovuto cristallizzare il credito. Richiamava, tra l’altro, Cass., Sezioni Unite, n. 10012/2021, secondo cui l’omessa notifica di un atto presupposto vizia l’atto consequenziale e il contribuente può impugnare quest’ultimo facendo valere il difetto di notifica, oppure impugnare anche l’atto presupposto non notificato per contestare la pretesa tributaria. Richiamava inoltre le pronunce delle Sezioni Unite n. 10672/2009, n. 16100/2011 e n. 17010/2012 sul carattere facoltativo dell’impugnazione degli atti non inclusi nell’elenco dell’art. 19.

Il secondo motivo denunciava la violazione dell’art. 7, comma 1, della legge n. 212/2000 e dell’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973 per l’omessa allegazione dell’avviso di accertamento o della copia che si assumeva notificata.

Il terzo motivo lamentava violazione o falsa applicazione di legge e vizi del procedimento, nonché contraddittorietà della motivazione e insussistenza di connessione e litispendenza. Contestava il ragionamento della CTR secondo cui la sentenza n. 2681/15/2019, depositata il 13 giugno 2019, che aveva dichiarato inammissibile per tardività il ricorso contro l’intimazione, sarebbe passata in giudicato e impedirebbe di contestare nei giudizi sugli atti successivi l’omessa notifica dell’accertamento.

Il quarto motivo denunciava l’omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti.

Contrasto giurisprudenziale sulla qualificazione dell’intimazione

La Corte rileva che la giurisprudenza non è univoca sulla natura dell’intimazione di pagamento. Da un lato, Cass. n. 8279/2008 e n. 1658/2013 hanno ricondotto l’intimazione all’avviso di mora, espressamente contemplato dall’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992; in tale prospettiva, la mancata impugnazione comporta la cristallizzazione del credito. La Corte menziona anche Cass. n. 6436/2025, che considera l’intimazione, quale invito al pagamento precedente all’esecuzione forzata, assimilata all’avviso previsto dall’art. 50, comma 2, del D.P.R. n. 602/1973 e quindi riconducibile agli atti dell’art. 19.

Dall’altro lato, Cass. n. 16743/2024 ha affermato che l’intimazione non rientra tra gli atti elencati dall’art. 19 e sarebbe pertanto impugnabile facoltativamente. Tale orientamento si inserisce nel filone di Cass. n. 2616/2015, n. 14675/2016, n. 26129/2017 e n. 1230/2020, pur osservandosi che la loro effettiva riferibilità alla specifica intimazione di pagamento potrebbe richiedere una nuova valutazione.

La Corte precisa che Cass., Sezioni Unite, n. 26817/2024 non risolve la questione, poiché riguardava la giurisdizione e aveva dichiarato la giurisdizione tributaria sull’impugnazione. Richiama inoltre Cass. n. 18835 del 10 luglio 2024, nella quale la qualificazione dell’intimazione come atto necessariamente impugnabile sembrerebbe dipendere dalla presenza di discrasie oggettive o soggettive rispetto all’atto impositivo-esattivo presupposto.

Esito e questione rimessa alla pubblica udienza

La Corte considera di particolare rilevanza la questione dei rapporti tra l’impugnazione dell’intimazione prevista dall’art. 50 del D.P.R. n. 602/1973 e quella dell’avviso di accertamento, soprattutto quanto alla distinzione tra facoltà e onere di impugnare l’intimazione. Non decide, in questa fase, i quattro motivi di ricorso: dispone il rinvio della causa a nuovo ruolo affinché sia fissata la discussione in pubblica udienza.