DECRETO 7 settembre 2020 - Ministero dell'economia e delle finanze

Aggiornamento dei principi contabili degli enti territoriali

Il decreto modifica i principi contabili applicati allegati al d.lgs. 23 giugno 2011, n. 118. L’estratto fornito riguarda gli aggiornamenti alla programmazione e alla contabilità finanziaria, in particolare la documentazione e il ripiano dei disavanzi, la gestione del risultato di amministrazione e i controlli del tesoriere.

Programmazione e informativa sul disavanzo

Per gli enti che presentano un disavanzo di amministrazione presunto, la nota illustrativa al bilancio deve indicare le cause e gli interventi previsti. Può inoltre individuare i maggiori accertamenti e i minori impegni attesi in attuazione dei piani di rientro, così da consentire di verificare il ripiano annuale e distinguere l’eventuale nuovo disavanzo.

Gli enti già in disavanzo al 31 dicembre dell’esercizio precedente devono descrivere le attività di recupero e verificare se il disavanzo presunto è migliorato almeno dell’importo iscritto definitivamente nel precedente bilancio alla voce «Disavanzo di amministrazione». Se il miglioramento non è stato conseguito, la nota indica la quota applicata al bilancio precedente e non ripianata, distinta dall’eventuale ulteriore disavanzo formatosi nell’esercizio. Per il disavanzo da riaccertamento straordinario dei residui, occorre distinguere la relativa quota da quella derivante dalla gestione ordinaria e indicare le modalità di copertura, compreso l’eventuale disavanzo tecnico.

La nota descrive la composizione del risultato di amministrazione presunto negativo e, per ciascuna componente del disavanzo, le modalità di ripiano e gli importi da recuperare negli esercizi considerati nel bilancio. Per gli enti locali, l’eventuale ulteriore disavanzo formatosi durante il periodo del piano deve essere coperto entro la scadenza del piano in corso.

Anche la relazione sulla gestione deve illustrare cause, interventi adottati e iniziative successive all’accertamento definitivo. Gli enti già in disavanzo riferiscono sulle attività svolte e sul miglioramento conseguito; se questo è insufficiente, distinguono le quote pregresse non ripianate dall’ulteriore disavanzo dell’esercizio. La relazione espone inoltre la composizione del risultato negativo a rendiconto, le quote recuperate e gli importi ancora da ripianare.

Risultato di amministrazione e sua applicazione

Il risultato di amministrazione è determinato, al 31 dicembre, dal fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi, al netto del fondo pluriennale vincolato. È accertato e verificato con l’approvazione del rendiconto. Per regioni e province autonome sono evidenziati anche i residui attivi tributari derivanti dalla stima del Ministero dell’economia e delle finanze e l’eventuale disavanzo da debito autorizzato e non contratto.

Il risultato accertato può essere applicato ordinariamente al primo esercizio del bilancio di previsione. L’utilizzo del risultato presunto è ammesso, prima dell’approvazione del rendiconto, per le quote vincolate e accantonate alle condizioni previste dal principio: per l’utilizzo immediato delle quote vincolate, la Giunta approva entro il 31 gennaio un prospetto aggiornato sulla base del preconsuntivo delle entrate e delle spese vincolate. Se la quota disponibile risulta inferiore a quella applicata, il bilancio va adeguato; in mancanza del prospetto aggiornato, l’utilizzo dell’avanzo va eliminato. Le variazioni che applicano quote vincolate o accantonate prima del consuntivo richiedono l’approvazione del prospetto aggiornato.

Le mere reiscrizioni di economie di spesa vincolate possono essere disposte dai dirigenti se lo prevede il regolamento di contabilità oppure, in mancanza di disposizioni, dal responsabile finanziario. Il risultato non è mai una somma certa, anche per l’incertezza connessa alla stima dei residui; il fondo crediti di dubbia esigibilità serve a fronteggiare il rischio di cancellazione dei crediti ed è accantonato per l’importo risultante dal prospetto allegato al rendiconto.

Quote vincolate, accantonate, destinate e libere

Il risultato di amministrazione è suddiviso in quote libere, vincolate, accantonate e destinate agli investimenti.

Sono vincolate le entrate accertate e le corrispondenti economie di bilancio derivanti da specifici vincoli di legge o dai principi contabili; da mutui e finanziamenti per investimenti determinati; da trasferimenti con specifica destinazione, inclusi i cofinanziamenti nazionali delle risorse UE; oppure da entrate straordinarie non ricorrenti, accertate e riscosse, alle quali l’ente abbia formalmente assegnato una destinazione. Quest’ultima facoltà è subordinata, in particolare, alla mancata rinuncia al recupero del disavanzo e alla copertura dei debiti fuori bilancio. Per le regioni sono previste specifiche condizioni anche in presenza di disavanzo da indebitamento autorizzato e non ancora accertato. Il principio elenca inoltre, a titolo esemplificativo, vincoli relativi a flussi di contratti derivati, proventi da estinzione anticipata di derivati, credito IVA su investimenti finanziati a debito e residui passivi riclassificati.

Le risorse destinate al finanziamento di categorie generali di spese, come la spesa sanitaria, si distinguono dalle entrate vincolate a una specifica spesa: la disciplina di utilizzo delle quote vincolate non si applica alle risorse destinate.

La quota accantonata comprende il fondo crediti di dubbia esigibilità, gli accantonamenti per residui passivi perenti delle regioni fino al loro smaltimento e i fondi per passività potenziali. Le somme sono utilizzabili quando si verifica il rischio per cui sono state accantonate; se il rischio viene meno, la quota corrispondente è liberata. L’accantonamento per crediti di dubbia esigibilità è utilizzabile dopo la cancellazione dei crediti dal conto del bilancio, con corrispondente riduzione del risultato. Gli accantonamenti risultanti dall’ultimo consuntivo approvato possono essere utilizzati con il bilancio di previsione o con variazione; prima del consuntivo, l’utilizzo degli accantonamenti dell’esercizio precedente richiede la verifica e l’aggiornamento del risultato presunto sulla base di tutte le entrate e le spese.

La quota destinata agli investimenti è costituita dalle entrate in conto capitale prive di vincolo specifico e non spese. Può essere utilizzata con variazione solo dopo l’approvazione del rendiconto. Non è indicata come destinata agli investimenti la parte corrispondente agli accantonamenti al fondo crediti di dubbia esigibilità finché le entrate non siano effettivamente riscosse.

La quota libera può essere utilizzata solo dopo l’approvazione del rendiconto e secondo il seguente ordine di priorità:

• copertura dei debiti fuori bilancio;
• salvaguardia degli equilibri, quando non sia possibile provvedere con mezzi ordinari;
• finanziamento di spese di investimento;
• finanziamento di spese correnti non permanenti;
• estinzione anticipata dei prestiti.

Se il bilancio è approvato dopo o in prossimità delle scadenze per la verifica degli equilibri e non è possibile approvarlo in equilibrio, l’avanzo libero destinato alla salvaguardia può essere utilizzato solo nell’ambito delle procedure previste per regioni ed enti locali. È inoltre possibile impiegare la quota svincolata per riduzione definitiva del fondo crediti di dubbia esigibilità per finanziare lo stanziamento del fondo nel bilancio successivo.

Utilizzo in esercizio provvisorio ed enti in disavanzo

Durante l’esercizio provvisorio, le quote vincolate e accantonate possono essere utilizzate esclusivamente per garantire la prosecuzione o l’avvio di attività soggette a termini o scadenze, sulla base di relazione documentata del dirigente competente. La Giunta delibera la variazione dopo aver acquisito il parere dell’organo di revisione. Se il prospetto aggiornato evidenzia un disavanzo, non è possibile proseguire secondo le regole dell’esercizio provvisorio: occorre approvare immediatamente il bilancio di previsione, iscrivervi il disavanzo e, nel frattempo, applicare le regole della gestione provvisoria.

Per gli enti in disavanzo, l’utilizzo di quote vincolate, accantonate e destinate è soggetto a limiti commisurati al risultato di amministrazione e al disavanzo da recuperare. Se il risultato disponibile è negativo o inferiore agli accantonamenti minimi obbligatori per il fondo crediti di dubbia esigibilità e per il fondo anticipazione di liquidità, l’applicazione non può superare il disavanzo da recuperare iscritto nel primo esercizio del bilancio. Sono comunque applicabili, nei casi indicati, le quote accantonate al fondo anticipazione di liquidità; per le regioni a statuto ordinario, nel 2019 e nel 2020 era prevista una specifica esclusione della nettizzazione del fondo anticipazione di liquidità.

Prima dell’approvazione del rendiconto, gli enti in disavanzo determinano le quote applicabili sulla base del prospetto del risultato presunto allegato al bilancio o, in esercizio provvisorio, del prospetto basato sui dati di preconsuntivo. Gli enti in ritardo nell’approvazione dei rendiconti non possono applicare al bilancio le quote vincolate, accantonate e destinate; per regioni e province autonome rileva anche il ritardo della Giunta che impedisca la parifica da parte delle sezioni regionali di controllo della Corte dei conti.

Accertamento e ripiano del disavanzo

Sono in disavanzo gli enti il cui risultato non è sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate e accantonate. Il disavanzo da ripianare corrisponde all’importo negativo della lettera E del prospetto del risultato di amministrazione. Il disavanzo accertato a rendiconto, al netto del debito autorizzato e non contratto, deve essere applicato tempestivamente, per intero, al primo esercizio del bilancio in corso, prima delle spese. La mancata variazione che lo iscrive è equiparata alla mancata approvazione del rendiconto. La ripartizione su più esercizi è ammessa nei casi previsti dalla legge.

Il disavanzo derivante da debito autorizzato e non contratto è iscritto in una voce distinta da quello derivante dalla gestione; a fronte è previsto uno stanziamento in entrata per accensioni di prestiti, accertabile in presenza di effettive esigenze di cassa. È applicato anche il disavanzo presunto, con successivo adeguamento in base all’importo definitivo risultante dal rendiconto e alle eventuali rideterminazioni intervenute durante l’esercizio.

Il disavanzo può essere ripianato negli esercizi del bilancio di previsione, ma non oltre la durata della consiliatura o della legislatura regionale, con contestuale deliberazione consiliare del piano di rientro, salvo diverse disposizioni di legge. Il piano deve indicare l’importo complessivo e quello oggetto di recupero, le cause, le iniziative previste, la durata e le quote annuali, le entrate e le economie di spesa individuate per ciascun esercizio e l’impegno a evitare nuovi disavanzi. Possono concorrere tutte le economie e le entrate, tranne quelle da prestiti e quelle vincolate; sono utilizzabili anche i proventi da alienazioni patrimoniali disponibili e altre entrate in conto capitale.

Il piano è sottoposto al parere del collegio dei revisori. Con periodicità almeno semestrale, il presidente o il sindaco trasmette al Consiglio una relazione sullo stato di attuazione, corredata dal parere dei revisori. Il piano non realizzato deve essere aggiornato con le stesse modalità della sua approvazione e senza superarne i limiti di durata; se non è aggiornato, non può continuare a giustificare il ripiano pluriennale.

Se a rendiconto il disavanzo non è migliorato almeno dell’importo iscritto nel precedente bilancio, le quote applicate e non recuperate sono riportate per intero al primo esercizio del bilancio in corso, in aggiunta alle quote previste dai piani. L’ulteriore disavanzo segue, per gli enti locali, le modalità dell’art. 188, comma 1, del TUEL e deve essere recuperato entro la scadenza del piano in corso; per le regioni, entro gli esercizi di bilancio e comunque entro la durata della legislatura. Il principio definisce inoltre come determinare il disavanzo ripianato, quello non ripianato e l’ulteriore disavanzo, anche quando non sia possibile verificare puntualmente gli accertamenti e le economie previsti dal piano.

Regole corrispondenti si applicano al disavanzo presunto non migliorato: le quote presumibilmente non recuperate sono applicate al primo esercizio del bilancio in cui il risultato presunto è determinato, mentre l’ulteriore disavanzo segue i limiti previsti per enti locali e regioni. Il disavanzo non applicato e non ripianato per approvazione tardiva del rendiconto o per successiva rideterminazione, ad esempio conseguente a sentenza, è applicato per intero all’esercizio in corso. Sono escluse le sentenze che generano nuove obbligazioni giuridiche per le quali non era possibile effettuare accantonamenti; è tardiva l’approvazione che impedisce di applicare il disavanzo al bilancio dell’esercizio successivo a quello di formazione.

Il disavanzo non ripianato per mancato trasferimento di somme dovute da altri livelli di governo in seguito a sentenze della Corte costituzionale o a sentenze esecutive di altre giurisdizioni può essere recuperato nei tre esercizi successivi, in quote costanti oppure secondo l’esigibilità dei trasferimenti in base al piano formalmente comunicato dall’ente erogatore, anche mediante intesa. Resta fermo il termine triennale, senza applicazione del limite di durata della consiliatura o legislatura regionale.

Il maggiore ripiano prodotto anticipando attività previste dal piano e realizzando maggiori accertamenti o minori impegni programmati per esercizi successivi può ridurre il disavanzo da recuperare negli esercizi successivi, se è possibile ricondurlo al piano. In mancanza, il maggior ripiano è attribuito alle componenti del disavanzo per anzianità, entro le quote previste, e il piano mantiene le proprie modalità ma termina anticipatamente.

Anticipazioni di liquidità e tesoriere

Per la contabilizzazione delle anticipazioni di liquidità degli enti locali, il principio richiama l’applicazione dell’art. 39-ter del d.l. 162/2019, convertito dalla legge 8/2020.

Le modifiche ai paragrafi sulla programmazione e sulla contabilità finanziaria precisano che le informazioni di bilancio sono trasmesse al tesoriere e i relativi controlli sono svolti nei casi in cui il tesoriere è tenuto a effettuare verifiche sui pagamenti. L’estratto si interrompe nel corso delle ulteriori modifiche all’allegato 4/2; non è quindi possibile ricostruirne il contenuto completo.