Risoluzione n. 65 del 12/06/2012

IVA sulle attività agricole connesse svolte dalla cooperativa

La risoluzione affronta il trattamento IVA delle attività agricole per connessione svolte da una società cooperativa agricola, o da un consorzio di cooperative agricole, quando tali soggetti commercializzano i prodotti conferiti dai soci. Il documento conclude che tali attività non generano autonome prestazioni di servizi imponibili nei confronti dei soci, ma costituiscono una fase dell’attività di commercializzazione dell’ente.

Quesito sottoposto

Il tema riguarda l’interpretazione dell’art. 34 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 2135, comma 3, c.c. La fattispecie descritta è la seguente:

• il socio, o la cooperativa socia, conferisce i propri prodotti alla cooperativa o al consorzio;
• all’atto del conferimento viene emessa una fattura di acconto, poiché il prezzo finale non è ancora determinabile;
• la cooperativa rivende i prodotti a terzi e fattura il prezzo di vendita;
• a fine esercizio, la cooperativa quantifica il realizzo netto dei costi e determina l’importo da liquidare al socio;
• il socio emette, nei termini del D.M. 15 novembre 1975, fattura per la differenza rispetto a quanto già fatturato in acconto.

Tesi dell’istante

Secondo l’istante, l’attività agricola connessa svolta dalla cooperativa non dà luogo a operazioni imponibili ulteriori rispetto alle cessioni di beni:

• dal socio alla cooperativa;
• dalla cooperativa ai terzi.

L’istante sostiene che il vantaggio ottenuto dal socio dall’attività della cooperativa non integri una prestazione rilevante ai fini IVA e che, pertanto, non sussista alcun obbligo di fatturazione di presunti servizi resi dalla cooperativa ai soci. L’attività della cooperativa sarebbe il prolungamento dell’attività del socio, con funzione sostitutiva e sussidiaria. A sostegno viene richiamata anche la Risoluzione 22 gennaio 1997, n. 6/E.

Inquadramento civilistico e fiscale delle cooperative agricole

L’Agenzia richiama anzitutto il fatto che le cooperative agricole sono considerate imprenditori agricoli, ai fini civilistici, quando, ai sensi dell’art. 1, comma 2, del D.lgs. 18 maggio 2001, n. 228, utilizzano prevalentemente prodotti dei soci per lo svolgimento delle attività di cui all’art. 2135 c.c.

Sul piano IVA, l’art. 34, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 include la cooperativa agricola tra i produttori agricoli soggetti al regime speciale, con possibilità di opzione per il regime ordinario, per le cessioni di prodotti agricoli. La disciplina tributaria è quindi ritenuta coerente con quella civilistica, perché la cooperativa opera sui prodotti conferiti dai soci e li commercializza.

Natura delle attività connesse

La risoluzione afferma che, per effetto della connessione soggettiva tra socio e cooperativa, è corretto considerare l’attività della cooperativa come un prolungamento dell’attività del socio, comprese le attività agricole connesse di cui all’art. 2135, comma 3, c.c., tra cui:

• manipolazione;
• conservazione;
• trasformazione;
• valorizzazione;
• promozione e marketing, quando funzionali alla commercializzazione.

In tale ambito, le attività connesse non assumono autonoma rilevanza come prestazioni di servizi rese ai soci, ma rappresentano una fase della commercializzazione svolta dalla cooperativa per conto dei soci. La cooperativa si sostituisce al produttore per ottenere una migliore redditività dei prodotti e per ottimizzare i costi di commercializzazione.

Richiamo alla prassi precedente e continuità interpretativa

Il documento richiama la Risoluzione 22 gennaio 1997, n. 6, nella quale, a seguito di un controllo della Guardia di Finanza, il Ministero delle Finanze, recependo il parere dell’Avvocatura Generale dello Stato, aveva già escluso l’autonoma rilevanza fiscale delle attività di manipolazione e trasformazione svolte dalla cooperativa sui prodotti agricoli dei soci.

In quel precedente si era ritenuto che tali attività costituissero un elemento strettamente funzionale e quasi inautonomo rispetto all’attività principale di vendita da parte delle cooperative agricole per conto dei soci produttori.

Rapporto tra socio e cooperativa e schema della vendita

Secondo l’impostazione richiamata dall’Avvocatura, il rapporto tra socio e cooperativa era inquadrato nello schema della “commissione alla vendita”. Tale impostazione comportava la rilevanza IVA solo dei passaggi dei beni:

• dal committente al commissionario;
• dal commissionario ai terzi.

Non assumevano invece rilevanza autonoma le prestazioni inerenti tali passaggi. L’unico elemento di differenza rispetto alla disciplina generale del contratto di commissione riguardava il momento impositivo:

• nell’art. 2, comma 2, n. 3, del D.P.R. n. 633/1972 era collegato alla vendita a terzi;
• nell’art. 34 era collegato al pagamento del prezzo da parte della cooperativa al produttore.

Effetti della modifica normativa e attualità dell’orientamento

Pur essendo stato abbandonato nell’art. 34, comma 7, del D.P.R. n. 633/1972 il riferimento espresso al rapporto di commissione, la risoluzione ritiene attuali le conclusioni del precedente orientamento, perché fondate soprattutto sulla stretta connessione tra attività di trasformazione/manipolazione e attività di vendita.

A sostegno di questa lettura viene richiamata anche la Circolare 24 dicembre 1997, n. 328, che ha commentato la modifica normativa chiarendo che il nuovo testo dell’art. 34 non qualifica più il rapporto tra socio e cooperativa come rapporto di commissione, ma senza attribuire autonoma rilevanza alle attività di manipolazione e trasformazione nell’ambito di tale rapporto. La stessa circolare ha ritenuto superate le istruzioni della Circolare 24 gennaio 1997, n. 14, ma non la Risoluzione n. 6 del 1997, che resta quindi considerata attuale.

Conclusione

La risoluzione conclude che lo svolgimento di attività agricole connesse da parte di una cooperativa, o di un consorzio, che commercializza i prodotti dei soci non dà luogo a operazioni imponibili ulteriori rispetto:

• alle cessioni di beni dal socio all’ente;
• alle cessioni di beni dall’ente ai terzi.

Ne consegue che non sussiste un’autonoma prestazione di servizi da fatturare nei confronti del socio per le attività connesse svolte dalla cooperativa.